Как учесть расходы на мобильную связь. Учет расходов на сотовую связь

Безлимитный тариф - наиболее удобный. Оплата по такому тарифу не зависит ни от количества разговоров, ни от их продолжительности. Поэтому у проверяющих обычно не возникает вопросов об обоснованности таких расходов на связь.
Однако безлимитный тариф может кому-то не подойти из-за его дороговизны (хотя сейчас есть и весьма недорогие предложения от сотовых операторов). Других же безлимитный тариф может не устроить тем, что фиксированная месячная плата распространяется, как правило, только на местные звонки. А если по долгу службы работники звонят по межгороду или за пределы страны, то такие звонки надо оплачивать отдельно.
Поэтому организации часто обеспечивают сотрудников связью с повременными тарифами . А раз так, то возникает необходимость контроля за деньгами фирмы (в виде оплаты счетов сотового оператора), чтобы они не разбазаривались сотрудниками на свои личные цели. Вот для этого руководство и устанавливает сотрудникам свой внутренний лимит.

Устанавливаем свой лимит на мобильную связь

Разумеется, каждый работник должен знать, с какими ограничениями он может пользоваться сотовой связью за счет компании. Только так появятся основания для удержания из его зарплаты стоимости сверхлимитных разговоров. Иначе придется смотреть расшифровки звонков и делить их на личные и рабочие.

Предупреди руководителя
Для сотрудников, пользующихся SIM-картами компании, лучше установить лимит расходов на сотовую связь. Не сделав этого, будет сложно удержать что-либо с работника, который подозрительно много разговаривает по рабочему мобильнику.

Для введения лимита лучше утвердить приказом руководителя порядок использования корпоративной связи с учетом специфики вашей организации. В нем желательно как можно подробнее прописать обязанности работников в части использования мобильной связи. С этим порядком нужно под роспись ознакомить всех работников, имеющих право на пользование сотовой связью за счет фирмы. Вот так, к примеру, может выглядеть такой порядок.

Утверждаю
Генеральный директор
-------- Иванов И.И.

Порядок пользования корпоративной сотовой связью работниками ООО "Альтаир"

1. Право пользования номерами сотовой связи ООО "Альтаир" (далее - Общество) предоставляется работникам для оперативного решения вопросов, связанных с деятельностью Общества. Перечень работников, которым выделены SIM-карты в связи со служебной необходимостью (приложение N 1 к порядку), утверждает генеральный директор Общества.
2. SIM-карты являются собственностью Общества.
3. SIM-карта с номером выдается работнику, который имеет право на использование корпоративной сотовой связи, сотрудником склада, на которого возложены обязанности по учету и хранению SIM-карт, принадлежащих Обществу. SIM-карта выдается работнику под роспись в журнале выдачи корпоративных телефонных карт с указанием фамилии, имени и отчества работника, его должности, номера карты и даты ее выдачи.
4. Работник - пользователь корпоративной сотовой связи обязан держать мобильный телефон с SIM-картой Общества во включенном состоянии с 9.00 до 18.00 в рабочие дни. По служебной необходимости работник может пользоваться корпоративной сотовой связью в нерабочее время (в том числе в выходные дни и во время пребывания в отпуске).
5. Работникам устанавливаются лимиты пользования сотовой связью согласно Перечню работников, которым выделены SIM-карты (приложение N 1 к порядку). Лимит устанавливается на месяц. Не использованные в течение месяца суммы на следующий месяц не переносятся.
6. В случае превышения установленного лимита сумма перерасхода удерживается из заработной платы сотрудника.
7. Работникам организации запрещается обмениваться SIM-картами. Также запрещается передавать SIM-карты Общества третьим лицам.
8. В случае расторжения с работником трудового договора либо перевода его на должность, не включенную в Перечень работников, которым выделены SIM-карты в связи со служебной необходимостью (приложение N 1 к порядку), работник обязан вернуть выданную ему SIM-карту работнику склада не позднее дня увольнения или перевода.

Некоторые организации ограничиваются составлением перечня работников, которым необходима сотовая связь. А лимиты расходов на нее указывают в трудовом договоре. В таком случае в приказе, утверждающем перечень работников, которым разрешено пользоваться служебной связью, надо сделать отсылку к трудовым договорам (Письмо УФНС России по г. Москве от 05.10.2010 N 16-15/104055@).

Учитываем расходы на мобильную связь для целей налогообложения

Конечно, установленный лимит расходов на сотовую связь не говорит о том, что:
- все звонки в пределах лимита носят рабочий характер;
- звонки, выходящие за его пределы, носят характер личный.
Причем понимают это не только бухгалтерия и руководство организации. Понимают это и проверяющие. Поэтому нельзя просто списать на сумму лимита, установленного руководством. Требуется документальное подтверждение этих расходов.

Документы, подтверждающие расходы на связь

Вот комплект документов , которые Минфин считает необходимыми для учета расходов на мобильную связь (Письма Минфина России от 19.01.2009 N 03-03-07/2, от 05.06.2008 N 03-03-06/1/350):
1) утвержденный руководителем перечень должностей работников, которым необходима сотовая связь;
2) договор с оператором на оказание услуг связи;
3) счета оператора связи.

Нужны ли детализированные счета - мнения разделились

Аргументы "за "
Контролирующие органы часто требуют именно детализированные счета для подтверждения обоснованности расходов на сотовую связь (Письмо УФНС России по г. Москве от 25.06.2010 N 16-15/066760@). Если вы их не представите, инспектор может попытаться вычеркнуть из налоговых расходов все услуги связи. Некоторые суды поддерживают проверяющих, считая детализированные счета необходимым условием для подтверждения расходов на сотовую связь (Постановление ФАС ВВО от 10.06.2008 по делу N А29-2210/2007).
Если по окончании каждого месяца вы, ориентируясь на требование проверяющих, запрашиваете у своего оператора детализированные счета, то вам лучше ставить на них отметки, заверенные подписью ответственного сотрудника, о том, что все разговоры в пределах установленного вами лимита - рабочего характера. Тем самым вы покажете, что проанализировали характер телефонных переговоров работников.

Аргументы "против "
В Налоговом кодексе не сказано, что для на связь нужны детализированные счета. Да и к тому же сотовые операторы часто предоставляют их лишь за дополнительную плату.
Большинство судов в последнее время считает детализированные счета излишеством (Постановления ФАС МО от 22.06.2010 N КА-А40/6056-10). Их основной аргумент не оригинален: налоговым законодательством не предусмотрено наличие детализированного счета в качестве обязательного документа для подтверждения таких расходов. Кроме того, счета все равно не доказывают экономическую обоснованность расходов. Ведь они не раскрывают характер разговоров.
Достоверно определить характер разговора может только его аудиозапись. Кстати, некоторые налоговики требуют расшифровки разговоров (Письмо УФНС России по г. Москве от 18.06.2009 N 16-15/061735). Если стараться им угодить, не останется времени для работы (на расшифровку звонка уйдет времени в несколько раз больше, чем на сам звонок). Но требовать записи разговоров инспекторы не вправе. Ведь, как справедливо указал один из судов, содержание переговоров составляет тайну связи, охраняемую Законом (Статья 63 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи").

Выбор - за вами
Решайте сами: будете ли вы заказывать детализированные счета или нет. Если у вас будут такие счета, то, скорее всего, у проверяющих возникнут дополнительные вопросы.
К примеру, такие:
- чем обоснована служебная необходимость звонков работника в нерабочее время? Некоторые организации для того, чтобы обосновать такие звонки, прописывают в должностных инструкциях необходимость использования работниками сотовой связи во внерабочее время. И их поддерживают суды (Постановления ФАС МО от 19.01.2009 N КА-А40/12732-08). Кстати, Минфин не считает, что разговоры во внерабочее время - повод для того, чтобы признать их однозначно необоснованными. Главное - цель разговора (его служебный характер) (Письмо Минфина России от 07.12.2005 N 03-03-04/1/418).

Совет
Укажите в должностных инструкциях работников, что в служебных целях (для оперативного взаимодействия с коллегами, руководством, покупателями и заказчиками) им необходимо пользоваться сотовой связью (Постановление ФАС ВСО от 24.04.2007 N А33-10149/06-Ф02-2062/07). Это поможет подтвердить экономическую обоснованность расходов на связь;

Если были звонки в другие города или страны, в которых у организации нет контрагентов, то почему их стоимость учтена в налоговых расходах? Иногда суды поддерживают проверяющих, считая такие расходы нецелесообразными (Постановление ФАС СЗО от 22.03.2007 по делу N А56-46376/2005). Но есть и решения других судов, которые не видят ничего "непроизводственного" в заграничных звонках даже в случае, если за границей нет ни клиентов, ни других контрагентов (Постановление ФАС МО от 30.12.2008 N КА-А40/12225-08).

Собственный лимит - дополнительное ограничение для налоговых расходов

Установив лимит на сотовую связь работникам, ваша организация тем самым признала нецелесообразность (экономическую необоснованность) сверхлимитных звонков. А значит, суммы, превышающие лимит, признать в качестве налоговых расходов без дополнительных распоряжений руководства не удастся (Подпункт 25 п. 1 ст. 264, п. 1 ст. 252 НК РФ).

Выбираем вариант действий, когда работник превысил свой лимит

Ситуация 1. По установленным в организации правилам любые сверхлимитные суммы удерживаются из зарплаты работника
Допустим, для менеджера установлен лимит разговоров по корпоративной сотовой связи в размере 944 руб. в месяц с учетом НДС, а он наговорил на 1180 руб. Вы должны удержать из его зарплаты 236 руб. (1180 руб. - 944 руб.).
В этом случае надо действовать так.
Шаг 1 . Укажите в расчетном листке работника, что из его доходов удержана сумма расходов, превышающих лимит. Кстати, расчетный листок вы должны выдавать работникам при выплате заработной платы независимо от того, были какие-либо удержания или нет (Статья 136 ТК РФ).
Шаг 2 . В бухгалтерском учете расходы на связь (без учета НДС), укладывающиеся в лимит, признайте в составе расходов (производственных, общехозяйственных и т.д. - в зависимости от того, в каком подразделении трудится работник). Суммы превышения лимита (с учетом НДС) отразите в составе задолженности работника за личные переговоры проводкой по дебету счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
На дату начисления ближайшей зарплаты надо будет сделать проводку по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям".
Шаг 3 . Стоимость телефонных переговоров в пределах установленного работнику лимита учтите в составе налоговых расходов на связь.
Для налогового учета сверхлимитных сумм есть два варианта.
Вариант 1 . Не показывайте сверхлимитные суммы, удержанные из зарплаты работника (или подлежащие удержанию), ни в расходах, ни в доходах. Это можно обосновать тем, что сверхлимитные суммы организация вообще не признает своими затратами.
Вариант 2 . Сумму превышения лимита (с учетом НДС) учитывайте в составе расходов только после возмещения ее работником (удержания этой суммы из зарплаты работника). А саму сумму возмещения (удержания) учитывайте для целей налогообложения в доходах. Так рекомендует делать Минфин в одном из своих Писем.
Но какой бы вариант вы ни выбрали, сумма налога на прибыль от этого не изменится.
Шаг 4 . НДС по расходам на услуги связи примите к вычету только в части, относящейся к лимитированным расходам. Ведь именно эти услуги вы признали расходом - а значит, только они могут быть использованы вами для операций, облагаемых НДС (Статья 172 НК РФ). Счет-фактуру от оператора сотовой связи надо подшить в журнал учета полученных счетов-фактур. Но в книге покупок надо отразить не всю сумму налога, а только ту, которая приходится на лимитированные услуги сотовой связи. К примеру, общая стоимость телефонных переговоров за месяц - 1180 руб. (включая НДС - 180 руб.). Установленный работнику лимит - 944 руб. (включая НДС - 144 руб.). Значит, к вычету можно принять только входной НДС в сумме 144 руб. А с работника вы удерживаете 236 руб. (1180 руб. - 944 руб.).

Примечание
Кстати, расходы на сотовую связь, оплачиваемые организацией за работника, не надо облагать НДФЛ, только если разговоры были вызваны служебной необходимостью. Причем не важно, превысили ли расходы работника установленный ему лимит или нет (Письмо Минфина России от 13.10.2010 N 03-03-06/2/178). Стоимость всех личных разговоров, даже если они укладываются в утвержденный работнику лимит, надо включить в облагаемый НДФЛ доход работника. Если же работник возместил организации стоимость личных звонков, то и дохода у него нет. А следовательно, НДФЛ удерживать не из чего.
В аналогичном порядке надо определять и доход работника, включаемый в базу по страховым взносам (регулируемым по Закону N 212-ФЗ) и взносам "на травматизм" (Федеральный закон от 24.07.1998 N 125-ФЗ).

Ситуация 2. Лимит расходов на сотовую связь может быть повышен по распоряжению руководства
Такое возможно, если все звонки работника за месяц (в том числе и сверхлимитные) были исключительно по работе. К примеру, такая ситуация возможна, если работник был в зарубежной командировке. Понятно, что работник не обрадуется, если сверхлимитные суммы вы удержите из его зарплаты.
Для таких случаев некоторые организации закрепляют в порядке пользования корпоративной сотовой связью положение о том, что в случае превышения месячного лимита стоимости разговоров по служебным целям он может быть увеличен. Эта норма может выглядеть так.

9. В случае перерасхода лимита мобильной связи по производственной необходимости работник не позднее 3 рабочих дней после окончания месяца может написать заявление на имя руководителя подразделения с просьбой об однократном увеличении лимита на истекший месяц с указанием причин перерасхода. Решение об увеличении лимита принимает руководитель подразделения.

В любом случае для вас главное - получить распоряжение руководства (естественно, письменное) на единовременное увеличение лимита расходов на сотовую связь конкретному работнику либо просто на признание сверхлимитных расходов производственными. Поэтому можно обойтись и без заявления работника с просьбой увеличить лимит конкретного месяца, сразу составив приказ руководителя об увеличении лимита (о признании расходов производственными). Если руководитель подпишет этот приказ, то удерживать из зарплаты работника ничего не нужно. И в налоговых расходах вы сможете признать полную стоимость телефонных переговоров работника.
Если работников, которые вышли за рамки установленных им лимитов, несколько, то можно составить единый приказ. Разумеется, это можно сделать, только если ваше руководство согласно не удерживать сверхлимитные суммы из зарплаты этих работников.

Лимит расходов на сотовую связь - довольно удачное решение для контроля за звонками сотрудников. Для бухгалтерии и руководства это проще, чем требовать от работников отчета за каждый звонок. Но не забывайте, что основное предназначение лимита - дисциплинировать работников. А для подтверждения обоснованности расходов на сотовую связь его одного недостаточно.

Для работников некоторых специальностей возможность постоянно находиться «на связи» крайне важна. Согласитесь, сложно себе представить курьера или менеджера по продажам, с которым невозможно связаться по мобильному телефону — отсутствие у них связи вполне может обернуться упущенным заказом. Понимая это, многие работодатели оплачивают мобильную связь своим сотрудникам. Сегодня мы поговорим о том, как правильно оформить оплату таких телефонных переговоров.

Обеспечить сотрудника мобильной связью можно несколькими способами. Например, можно выдать ему корпоративную «трубку», то есть аппарат, уже подключенный к сети. Можно обеспечить сотрудника только СИМ-картой, которую ему придется поместить в собственный телефонный аппарат. А можно и вовсе договориться, что сотрудник пользуется своей «трубкой», и своей «симкой», а работодатель возмещает ему стоимость переговоров. Очевидно, что у каждого из этих вариантов свои особенности налогообложения. Но сегодня мы остановимся на общем для всех этих способах моменте — оформлении внутренних документов, позволяющих учесть расходы по оплате переговоров сотрудников, а об особенностях налогообложения каждого из вариантов организации связи поговорим в следующей статье.

Приказы, регламент и докладные записки

Если организация решила оплачивать стоимость телефонных переговоров своих сотрудников, первое, что нужно сделать — утвердить перечень должностей работников, которым в силу исполняемых ими обязанностей необходимо использование сотовой связи. Для этого нужно издать , в котором желательно привести не только названия должностей, «обеспечиваемых» телефонами, но и обоснование данного решения по каждой из них. Например, указать, что сотовая связь будет оплачиваться экспедиторам с целью обеспечения постоянного контроля за их деятельностью, а также возможности оперативного и своевременного решения сложных ситуаций, возникающих при доставке товаров покупателям.

Далее желательно утвердить использования сотовой связи в служебных целях. В этом документе нужно четко указать могут ли сотрудники использовать служебные телефоны в нерабочее время, по выходным, установлены или нет лимиты по оплате связи. Кроме того, в регламенте, обычно, устанавливается порядок оплаты сотрудником стоимости личных переговоров по служебному телефону, формы внутренней отчетности по получению СИМ-карт, телефонных аппаратов и их использованию, а также по расходованию средств, выделенных на оплату услуг связи и т.п. Обратите внимание, что данные правила вполне могут отличаться для разных должностей. Например, курьеру может быть запрещено использовать служебный телефон по выходным, а сотрудникам отдела продаж — разрешено. Чем детальнее будет составлен регламент и чем более тщательно будут обоснованы его положения, тем меньше появится поводов для претензий у контролирующих органов.

Наконец, организации потребуются документы, подтверждающие фактическую передачу сотруднику СИМ-карты и телефонного аппарата (если таковая происходит). Для этого удобнее использовать ведомость или журнал. А если сотрудник использует собственное оборудование, то нужно оформить , которую необходимо завизировать у руководителя, и , либо составить договор аренды или ссуды (подробнее о вариантах оформления использования имущества сотрудника см. « »).

Счет и договор

Итак, документы, обосновывающие использование сотрудником корпоративной мобильной связи, составлены. Но они лишь основа для учета расходов на оплату телефонных переговоров. Чтобы включить в расходы стоимость самих переговоров, понадобятся еще два документа — договор с оператором на оказание услуг связи и счета оператора связи. И если с договором все понятно (он составляется при выдаче СИМ-карт и не важно, кто выступает стороной по договору — организация или сам работник), то со счетами ситуация сложнее.

Контролирующие органы требуют, чтобы данные счета были детализированными (см., например, письмо УФНС по г. Москве от 30.06.08 № 20-12/061156). То есть содержали расшифровку информации о каждом звонке (входящий/исходящий, телефонный номер второго абонента, время совершения звонка и его длительность). Но подобная «роскошь», во-первых, стоит денег, а во-вторых, недоступна на некоторых тарифных планах (особенно эта проблема актуальна, когда сотрудник использует собственную «симку»). Поэтому вопрос о возможности учета расходов на оплату услуг связи без детализированного счета оказывается весьма актуальным. К счастью, судебная практика отвечает на этот вопрос положительно для налогоплательщика (см., например, постановления ФАС Московского округа от 01.11.08 № КА-А40/10063-08, ФАС Западно-Сибирского округа от 02.07.08 № Ф04-3910/2008(7317-А81-14).

Делить или лимитировать?

Очевидно, что детализацию переговоров контролирующие органы требуют для того, чтобы удостовериться: сотрудник разговаривал действительно «по делу», в интересах фирмы. Но ведь и у руководства организации тоже есть такая потребность: не очень-то выгодно оплачивать личные разговоры сотрудников. Но так как реально проконтролировать характер переговоров очень сложно (ведь и родственникам сотрудник может звонить в связи с работой), то многие работодатели устанавливают для сотрудников лимит расходов на использование сотовой связи. Соответственно любые переговоры в пределах лимита считаются деловыми и оплачиваются, а любые переговоры сверх лимита признаются личными и их стоимость возмещается работниками за счет собственных средств.

Подход, действительно, заманчивый. Но он все равно не освобождает от обязанности обосновать экономическую обоснованность и производственную направленность расходов на связь. Так что даже если в организации установлен лимит, необходимо позаботиться о составлении документов, подтверждающих, что переговоры ведутся в интересах фирмы. Такими документами, как уже упоминалось, являются приказ об утверждении перечня должностей, имеющих право на корпоративную связь, с соответствующим обоснованием, регламент использования корпоративной связи, а также отчеты, составляемые сотрудниками. Причем эти документы нужны как в том случае, когда сотрудник превысил лимит, так и в том, когда он в него уложился.

Платежи компаний за услуги сотовой связи нередко достигают значительных величин, поэтому вопросы бухгалтерского и налогового учета этих расходов так актуальны для многих бухгалтеров. Отношение налоговиков к признанию расходов на сотовую связь стало более лояльным, однако "подводных камней" в их учете до сих пор немало.

Бухгалтерский учет расходов на услуги мобильной связи

Расходы на услуги связи, связанные с производственной деятельностью, в соответствии с ПБУ 10/99, представляют собой , они должны отражаться . Конкретный способ их учета зависит от специфики деятельности предприятия (осуществляемых видов предпринимательской деятельности, принятой учетной политики, требований руководства к аналитическим данным и т.п.) (пример 1).

Пример 1 . Предприятие оказывает услуги по наладке и ремонту компьютерной техники физическим и юридическим лицам. Работники предприятия постоянно находятся в разъездах на вызовах. Чтобы избежать нерациональной траты рабочего времени на поездки в офис, работникам организации выданы сим-карты, зарегистрированные на предприятие. Руководство также часто находится на выездах, ведя переговорную работу с потенциальными заказчиками, используя служебные сотовые телефоны. В офисе организации ведется торговля компьютерными аксессуарами, при этом стационарного телефона не имеется. Для постоянной связи с руководством продавцам также выданы служебные сим-карты. Соответственно, предприятие имеет постоянные текущие расходы на услуги сотовой связи.
В текущем периоде расходы предприятия на услуги сотовой связи составили:
- по управленческому персоналу - 14 396 руб. (в том числе НДС - 2196 руб.);
- по производственным работникам - 2569 руб. (в том числе НДС - 396 руб.);
- по персоналу, занятому в торговле, - 649 руб. (в том числе НДС - 99 руб.).
В учете предприятия на основании документов от оператора связи произведены записи:


12 200 руб.
отражены расходы на оплату услуг сотовой связи за отчетный месяц по управленческому персоналу;

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
2200 руб.
отражены расходы на оплату услуг сотовой связи за отчетный месяц по производственным рабочим;

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
550 руб.
отражены расходы на оплату услуг сотовой связи за отчетный месяц по персоналу, занятому в торговле;

К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
2691 руб. (2196 + 396 + 99)
отражен НДС по расходам на услуги сотовой связи за отчетный месяц на основании счета-фактуры, полученного от оператора связи;


2691 руб.
НДС по услугам сотовой связи за отчетный месяц отнесен на вычет при расчетах с бюджетом;
Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
К-т сч. 51 "Расчетные счета"
17 542 руб. (14 396 + 2596 + 550)
произведено погашение задолженности за услуги сотовой связи.
Если бы предприятие не являлось плательщиком НДС, то в этом случае на основании ст. 170 НК РФ сумма выставленного налога была бы включена в состав расходов предприятия:
Д-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
14 396 руб.
отражены расходы на оплату услуг сотовой связи за отчетный месяц по управленческому персоналу с учетом сумм НДС;
Д-т сч. 20 "Основное производство"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
2569 руб.
отражены расходы на оплату услуг сотовой связи за отчетный месяц по производственным рабочим с учетом сумм НДС;
Д-т сч. 44 "Расходы на продажу"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
649 руб.
отражены расходы на оплату услуг сотовой связи за отчетный месяц по персоналу, занятому в торговле, с учетом сумм НДС.

Очень часто организации оплачивают услуги связи путем внесения авансовых платежей. Некоторые бухгалтеры такие платежи ошибочно отражают на счете 97 "Расходы будущих периодов", на самом деле суммы авансов, выплаченных оператору сотовой связи, должны учитываться на счете 60, субсчет "Авансы выданные" (пример 2).

Пример 2 . Торговое предприятие в декабре 2010 г. уплатило аванс в сумме 25 000 руб. Расходы на услуги сотовой связи в январе 2011 г. составили 5097,60 руб. (в том числе НДС - 777,60 руб.). В учете произведены записи:
Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсч. "Авансы выданные",
К-т сч. 51 "Расчетные счета"
25 000 руб.
в декабре 2010 г. произведен авансовый платеж за услуги сотовой связи;
Д-т сч. 44 "Расходы на продажу"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсч. "Расчеты по услугам",
4320 руб. (5097,60 - 777,60)
в январе 2011 г. отражены расходы на оплату услуг сотовой связи за отчетный месяц;
Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
777,60 руб.
отражен НДС по услугам сотовой связи за январь 2011 г. на основании счета-фактуры, полученного от оператора сотовой связи;
Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Расчеты по НДС",
К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"
777,60 руб.
НДС по услугам сотовой связи за январь 2011 г. отнесен на вычет при расчетах с бюджетом в январе 2011 г. по моменту получения первичных документов от оператора (акт выполненных работ, счет-фактура);
Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсч. "Расчеты по услугам",
К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсч. "Авансы выданные",
5097,60 руб.
произведен зачет ранее уплаченного аванса за услуги связи.

Суть работы с картой оплаты (экспресс-картой) сводится к тому, что, приобретя карту и удалив защитный слой, получаешь код, который необходимо ввести в систему. Для доступа к каналу связи набирается специальный номер, после ответа которого и вводится код с карты оплаты. Купив карту оплаты, пользователь не получает доступ к услугам связи автоматически, карта может быть не активирована значительное время. Следовательно, возникает необходимость учета приобретенных карт оплаты на предприятии.
На наш взгляд, далеко не всегда покупка карт оплаты будет являться расходами предприятия.
Приобретение карты вовсе не означает, что карта, во-первых, будет активирована, а во-вторых, зачисленные на счет суммы будут использованы.
Допустим, некое предприятие приобрело 22 карты оплаты оператора сотовой связи. При этом шесть карт оплаты были украдены, четыре оказались бракованными, а по остальным 12 картам предприятие решило получить назад денежные средства, отказавшись от услуг данного оператора связи. Получить назад деньги можно на основании п. 109 Правил оказания услуг связи, которые определяют, что абонент и (или) пользователь имеет право обратиться к оператору связи за возвратом денежных средств, внесенных им в качестве аванса.
С нашей точки зрения, карты оплаты целесообразно учитывать на счете 50 "Касса", субсчет "Денежные документы" (пример 3).

Пример 3 . Предприятие через подотчетное лицо приобрело 12 карт по 500 руб. каждая на сумму 6000 руб. Вскоре три карты были утеряны. Виновным лицом был признан кассир, который отвечал за данные карты, и тот добровольно согласился возместить ущерб.
Остальные карты (9 шт.) были использованы в производственных целях.
В бухгалтерском учете произведены записи:
Д-т сч. 50 "Касса", субсч. "Денежные документы",
К-т сч. 71 "Расчеты с подотчетными лицами"
6000 руб.
оприходованы в составе денежных документов приобретенные телефонные карты;
Д-т сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"

1500 руб. (500 x 3)
списана на счет недостач и потерь от порчи ценностей стоимость утерянных 3 карт оплаты;
Д-т сч. 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям"
К-т сч. 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"
1500 руб. (500 x 3)
сумма недостачи отнесена на счет виновного лица;
Д-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы"
К-т сч. 50 "Касса", субсч. "Денежные документы",
4500 руб. (500 x 9)
списана на расходы стоимость использованных 9 карт оплаты.

Налоговый учет расходов на услуги мобильной связи

Налоговый кодекс РФ расходы на оплату услуг связи относит к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ). Но являются ли расходы на оплату услуг сотовой связи расходами на услуги связи с точки зрения налогового законодательства?
Для начала учтем, что нормы гражданского законодательства применяются к налоговым правоотношениям в части, не противоречащей налоговому законодательству Российской Федерации.
В соответствии с Федеральным законом от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" услуга связи - это деятельность по приему, обработке, хранению, передаче, доставке сообщений электросвязи или почтовых отправлений. При этом под электросвязью понимается любые излучение, передача или прием знаков, сигналов, голосовой информации, письменного текста, изображений, звуков или сообщений любого рода по радиосистеме, проводной, оптической и другим электромагнитным системам.
Можно сделать вывод, что сотовая связь относится к электросвязи, т.е. представляет собой разновидность услуги связи, и, следовательно, расходы на услуги сотовой связи могут уменьшать налогооблагаемую прибыль предприятия.
В то же время не всегда расходы на услуги сотовой связи можно учесть в налоговом учете. Для этого должны выполняться все необходимые условия, определенные налоговым законодательством.
Расходы на оплату услуг связи должны быть:
- обоснованными (экономически оправданными). Если расходы не связаны с производственной деятельностью предприятия (например, если предприятие в рамках благотворительной помощи оплатит услуги связи для детского дома), они не будут экономически обоснованными. Соответственно, расходы на оплату услуг сотовой связи в данном случае нельзя будет признать в налоговом учете;
- документально подтвержденными. Допустим, предприятие несет расходы на оплату услуг связи, оплата осуществляется через подотчетное лицо, понесенные расходы реально связаны с производственным процессом, однако оно не имеет договоров с операторами связи. Те договоры, что есть в наличии, на самом деле заключены на работников предприятия - физических лиц. Соответственно документы (счета, квитанции о приеме денежных средств, акты выполненных работ) также выставляются на физических лиц. Предприятие не имеет документально подтвержденных расходов на услуги связи, а значит, не имеет права признать данные расходы в налоговом учете.
Впрочем, даже если к услугам сотовой связи прибегали в ходе производственной деятельности и имеются документы, подтверждающие понесенные расходы, доказать возможность уменьшения на их величину налогооблагаемой базы предприятия налоговым органам непросто.
Дело в том, что по сотовому телефону можно вести и служебные, и личные переговоры. Поэтому нередко представители налоговой службы и не принимают расходы на услуги сотовой связи просто по общей сумме, согласно имеющимся документам от операторов сотовой связи. Их интересует подтверждение производственной направленности произведенных переговоров.
Разъяснения налоговой службы о том, что необходимо иметь предприятию для того, чтобы можно было принять расходы на услуги сотовой связи для целей налогового учета, появились еще задолго до вступления в силу гл. 25 НК РФ. В общем и целом требования налоговиков не изменились до настоящего времени. Аналогичный набор требований выдвигает и Минфин России. Необходимыми условиями для признания расходов на оплату услуг сотовой связи в налоговом учете являются (Письма Минфина России от 13.10.2010 N 03-03-06/2/178, от 19.01.2009 N 03-03-07/2, УФНС России по г. Москве от 30.06.2008 N 20-12/061156 и др.):
- наличие договора с оператором связи. Согласно Правилам оказания услуг связи услуги телефонной связи оказываются на основании возмездных договоров. Следовательно, текущие расходы по абонентской плате и обслуживанию мобильного сотового телефона могут быть приняты организацией лишь на основании договора, заключенного с оператором связи в установленном законодательством порядке;
- утвержденный руководителем организации перечень должностей работников, которым в силу исполняемых ими обязанностей необходимо использование сотовой связи. Зачастую приходится сталкиваться с требованием налоговиков подтверждать необходимость использования сотовой связи положениями должностных инструкций конкретных работников;
- документальное подтверждение производственного характера разговора. Чтобы иметь подтверждение того, что данные расходы связаны с производственным процессом, предприятия должны иметь документальные подтверждения производственного характера, к которым можно отнести: счет телефонной станции, расшифровка АТС (детализированный счет) с указанием номеров телефонов, с которыми велись переговоры, иные документы, подтверждающие производственный характер отношений с абонентом.
Подтверждение производственного характера переговоров работников по сотовому телефону актуально не только в целях исчисления налога на прибыль, но и для правильной уплаты НДФЛ.
Например, если предприятие не сможет доказать производственный характер осуществленных телефонных переговоров по сотовому телефону, то существует риск, что налоговый орган попытается рассматривать эти переговоры как частные звонки, не связанные с делами предприятия. Суммы оплаты таких переговоров облагаются НДФЛ в общеустановленном порядке.
Чтобы подтвердить производственный характер понесенных расходов на сотовую связь, предприятие должно иметь расшифровки АТС (детализированный счет) с указанием номеров телефонов, с которыми велись переговоры. Но вот требование налоговыми органами отчета о содержании переговоров является неправомерным. Такой вывод был сделан в достаточно давнем, но по-прежнему актуальном Письме МНС России от 22.05.2000 N ВГ-9-02/174 (пример 4).

Пример 4 . В ходе контроля обоснованности расходов на услуги сотовой связи в расшифровке оператора связи за один вечер с небольшими перерывами было указано четыре звонка, общей продолжительностью 1 час 42 мин., переговоры велись с контрагентом предприятия. Налоговым органом этот факт не оспаривался, однако продолжительность переговоров вызвала сомнение. Довод представителей предприятия о том, что велись переговоры по условиям нового договора, налоговиков не удовлетворил, и они предложили руководству предприятия представить отчет о содержании переговоров. Руководство предприятия отказалось это делать, посчитав данное требование необоснованным.

Теперь рассмотрим, что из себя должен представлять детализированный счет .
В Письме Минфина России от 27.07.2006 N 03-03-04/3/15, на основании которого было выпущено Письмо УФНС России по г. Москве от 20.09.2006 N 20-12/83834.1, разъясняется, что форма детализированного счета должна содержать детализацию общей суммы платежа за предоставленные оператором сотовой связи услуги в разрезе отдельных субсчетов, открываемых по каждому числящемуся за налогоплательщиком абонентскому номеру, в том числе: номера телефонов всех абонентов; даты и время переговоров; тарификацию услуги.
Однако мало иметь расшифровку с указанием номеров, с которыми велись переговоры, нужно еще доказать, что данные номера принадлежат организациям-контрагентам. Успешнее всего это можно сделать, если номера, которые указаны в расшифровке, фигурируют в служебной переписке, договорах, актах выполненных работ, накладных, счетах-фактурах и т.п. Это идеальный из возможных вариантов, но не секрет, что на практике он встречается нечасто. Дело в том, что сотовая связь настолько прочно вошла в нашу жизнь, что количество звонков даже по одному телефону занимает далеко не один лист в детальной расшифровке. Если помножим данный объем звонков на количество сотрудников, особенно если речь идет о большом предприятии, то получим астрономические цифры. И без того сложную задачу осложняет то, что зачастую представители контрагентов используют сотовые номера, не занесенные в договоры, а то и вовсе личные телефоны. Многие организации пошли по пути компенсирования расходов на телефон сотрудникам, что также осложняет мероприятия внутреннего контроля или ход налоговой проверки. Потому не удивительно, что распечатки по конкретным служебным телефонам оказываются малоценной для анализа документацией.
Нередки ситуации, когда запрошенные налоговиками расшифровки на предприятии либо отсутствуют, либо вызывают нарекания со стороны проверяющих.
Арбитражные суды зачастую встают на сторону налогоплательщиков, определяя, что налоговое законодательство не содержит обязательного перечня документов для подтверждения налогоплательщиком своих расходов (Постановления ФАС Уральского округа от 08.12.2008 N Ф09-9153/08-С3, ФАС Московского округа от 06.08.2009 N КА-А40/7416-09 и др.).
Тем не менее, прежде чем ввязываться в судебное разбирательство, необходимо тщательно проанализировать имеющуюся документацию. Возможно, факты действительно не на стороне налогоплательщика, как, например, в следующей ситуации: налогоплательщик в отчетном периоде осуществлял звонки по междугородней и международной связи. В то же время у него отсутствовали действующие или потенциальные иностранные и иногородние партнеры или клиенты, а также необходимость такой связи. Спорные расходы арбитражный суд признал не обоснованными и не связанными с производственной необходимостью организации (Постановление ФАС Московского округа от 19.01.2009 N КА-А40/12732-08).
Также не следует считать, что на налогоплательщике не лежит бремя доказывания производственного характера понесенных расходов, арбитражные суды признают обратное, причем принимают в качестве доказательства не только детализации, но и иные документы - трудовые соглашения, штатное расписание, приказы, согласно которым услугами связи пользовались работники организации, и т.п.
Представители Минфина России не возражают против возможности принятия к учету расходов на приобретение карт оплаты услуг связи. Они указывают на то, что расходы по оплате услуг телефонной связи, в том числе посредством приобретения телефонных и интернет-карт, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ. Таким образом, если налогоплательщик может документально подтвердить произведенные расходы по оплате услуг связи посредством телефонных и интернет-карт, а также экономическую обоснованность этих расходов, они могут быть учтены для целей налогообложения прибыли (Письмо Минфина России от 31.05.2007 N 03-03-06/1/348).
Рассмотрим такую ситуацию: для срочной оплаты услуг сотовой связи в случае необходимости руководство предприятия решило приобрести 10 карт оплаты. На приобретенные карты были выписаны документы - счет-фактура, накладная, квитанция приходного кассового ордера, выбит чек ККМ. По окончании месяца по зарегистрированным за предприятием телефонам получены акты выполненных работ, счета-фактуры, детализации счетов, из которых можно сделать вывод о производственной направленности понесенных расходов, оплаченных по экспресс-картам. Весь комплект документов, подтверждающих приобретение карт оплаты, а также факт получения услуги присутствует, следовательно, понесенные расходы на приобретение телефонных карт могут быть признаны в налоговом учете в составе расходов.
Приобретение карты вовсе не означает факта ее обязательного использования по первоначальному назначению. Телефонная карта может быть подарена работнику, выдана в счет зарплаты, реализована или утеряна, да и переговоры, которые будут оплачены по этой карте, вовсе не обязательно будут производственными. Поэтому расходы на приобретение карт в налоговом учете могут учитываться как авансы выданные, но не как расходы предприятия. Принять расходы к учету можно будет тогда, когда предприятию будут фактически оказаны услуги связи.
И при этом, конечно, еще раз подчеркнем, что необходимо позаботиться об обосновании производственной необходимости данных расходов.
В ситуации, когда детализированные счета отсутствуют, можно прибегнуть к составлению внутренних отчетов об использовании приобретенных экспресс-карт, при необходимости приложить письменные подтверждения от представителей контрагентов, что с ними действительно в конкретные дни велись переговоры.
Конечно, вряд ли контрагент станет сам составлять такой отчет, однако наверняка согласится подписать его. А если телефон контрагента снабжен определителем номеров, то можно указать и номер служебного телефона сотрудника, зарегистрированного на организацию, с которого велись переговоры.
Есть и решения арбитражных судов (в частности, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.07.2008 N Ф04-3897/2008(7290-А27-19)), в которых расходы на приобретение карт оплаты при выполнении условий, определенных Налоговым кодексом РФ, признаются расходами, принимаемыми к налоговому учету.

Лимит выплат работникам за использование сотового телефона

Многие предприятия устанавливают лимит выплат работникам за использование сотового телефона . Обычно это делается примерно таким образом: организация оплачивает своим работникам служебную сотовую связь, при этом лимит в месяц на одного работника равен 1000 руб. Соответственно, в налоговом учете признаются расходы по факту получения услуг сотовой связи, но не более 1000 руб. в месяц на одного работника.
Давайте разберемся, насколько необходим такой вариант контроля, в чем его плюсы и минусы.
Чаще всего к установлению лимитов прибегают, если хотят избежать трудоемкого анализа произведенных переговоров. Однако Минфин России в Письме от 13.10.2010 N 03-03-06/2/178 разъяснил, что для освобождения от налогообложения сумм оплаты мобильной связи в организации должен проводиться анализ проведенных переговоров в части использования установленного лимита разговоров в служебных целях, основанный на детализированном отчете оператора мобильной связи о проведенных переговорах.
Иначе говоря, установление лимитов не позволит избежать пристального внимания и добиться смягчения требований налоговиков к наличию и составу детализаций.
Кроме того, возникают вопросы, касающиеся сумм превышения лимита.
Обратимся вновь к Письму Минфина России N 03-03-06/2/178, в котором указано, что превышение лимита подлежит возмещению организации работником за счет собственных средств. В этом случае сумма превышения работником установленного лимита будет учитываться в составе прочих расходов для целей налогообложения только после возмещения работником организации указанных затрат. В свою очередь, сумма возмещения, уплачиваемая работником, будет учитываться для целей налогообложения в составе доходов.
Рассмотрим такую ситуацию: лимит оплаты работникам служебной сотовой связи на предприятии составляет 1200 руб. Расходы работника предприятия на ведение служебных переговоров составили 1700 руб., что подтверждается детализированным счетом. Работник должен внести сумму превышения лимита (500 руб.) в кассу предприятия, которое должно отразить это поступление в составе доходов, а сумму превышения - в составе расходов. Получится, что доход в сумме 500 руб. компенсируется расходом 500 руб., налогооблагаемая база налогоплательщика налога на прибыль в итоге не изменится.
Иная ситуация для тех, кто работает на УСН. Для них увеличение доходов в любом случае связано с увеличением налоговой нагрузки, так как при объекте налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" хозяйствующему субъекту в любом случае придется уплатить минимальный налог в размере 1% от доходов. Если же "упрощенец" применяет УСН с объектом налогообложения "доходы", то вообще вся сумма дохода будет облагаться единым налогом.
Заметим, что вряд ли работник будет с энтузиазмом компенсировать служебные расходы. Вероятнее всего, он начнет требовать пересмотра лимитов или отступления от них на основании имеющихся документов.
На наш взгляд, установление лимита, не решая имеющихся проблем, приводит лишь к появлению новых. Поэтому лимиты на связь целесообразно устанавливать лишь для внутреннего аналитического учета.

Расходы на сотовую связь при упрощенной системе налогообложения

Нормы налогового законодательства (пп. 18 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) определяют, что уменьшают налогооблагаемую базу предприятия, применяющего УСН, почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, а также расходы на оплату услуг связи. Таким образом, расходы на сотовую связь при применении УСН будут приниматься при исчислении единого налога (Письмо Минфина России от 20.08.2010 N 03-11-06/2/133).
В то же время, так же как в налоговом учете, данные расходы принимаются при расчете единого налога при наличии документального обоснования факта их наличия и связи с производственным процессом. Соответственно, расходы на приобретение карт оплаты также будут приниматься при УСН (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 29.07.2008 N Ф04-3897/2008(7290-А27-19)).

Больше всего трудностей у организаций возникает с доказательством производственного характера расходов на «мобильную» связь. Не удастся его доказать – налоговики не только исключат данные затраты из состава расходов на оплату услуг связи, но и потребуют начислить на суммы оплаты НДФЛ лицу, непосредственно общающемуся по телефону. Как показывает практика, в отдельных случаях требованиям налоговиков, касающимся данных расходов, надо безоговорочно следовать, в других – есть смысл поспорить. Об этом – наш разговор сегодня.

Затраты на оплату услуг мобильной радиотелефонной (сотовой) связи могут быть отнесены в состав расходов по оплате услуг связи, которые учитываются для целей налогообложения прибыли в соответствии с подпунктом 25 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. При этом расходы на оплату услуг сотовой связи обязательно должны соответствовать критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ. Это означает, что расходы должны быть обусловлены деятельностью, направленной на получение дохода, иметь экономическое обоснование и документальное подтверждение.

Но проблема заключается в том, что конкретного перечня документов, подтверждающих производственный характер расходов, связанных с оплатой телефонных переговоров, в действующем налоговом законодательстве нет. Поэтому такой перечень определил Минфин РФ в письме от 27 июля 2006 г. № 03-03-04/3/15.

Итак, какими же документами должна, по мнению чиновников, располагать организация, чтобы правомерно учесть расходы на оплату телефонных переговоров по сотовому телефону?

Приказ руководителя организации

В приказе должен содержаться перечень должностей работников, которым в силу выполняемых ими обязанностей необходимо использование сотовой связи.

Должностная инструкция работника

По мнению налоговиков, в должностной инструкции работника, пользующегося мобильной связью, должно быть обоснована необходимость ведения им переговоров по сотовому телефону в служебных целях. Так, необходимость использования сотовой связи может быть обусловлена разъездным характером работы сотрудника (водители, экспедиторы, курьеры) либо какими-то иными причинами.

Однако, если в силу своих должностных обязанностей работник целый день находится в офисе, где имеется стационарная телефонная связь (например, секретарь), то доказать экономическую обоснованность затрат на сотовую связь такого работника будет трудно.

Комментирует чиновник

Я бы не стал так однозначно утверждать, что обосновать необходимость сотовой связи для секретаря организации будет трудно. Секретарю чаще других работников приходится передавать разного рода информацию, используя для этого все возможные способы – и электронную почту, и факс, и телефонную связь (как проводную, так и сотовую). Кроме того, ни для кого не секрет, что тарифы на сотовую связь (особенно корпоративные) зачастую намного дешевле, чем тарифы стационарной сети.

А вот если организация включает в список лиц, пользующихся сотовым телефоном в служебных целях бухгалтера, занимающегося исключительно начислением заработной платы, то у проверяющих есть все основания усомниться в целесообразности отнесения на расходы затрат на оплату этих звонков.

В данном случае возможны следующие варианты.

Договор заключен с организацией-налогоплательщиком

В этом случае нелишним будет рассмотреть вопрос о наличии (отсутствии) на балансе организации телефонных аппаратов. Так, если организация приобретает телефонные аппараты и затем передает их работникам для служебного пользования, то, как правило, проблем с учетом для целей налогообложения прибыли расходов на сотовую связь не возникает (конечно, при наличии всех необходимых документов).

А вот если на балансе организации мобильные телефонные аппараты (или за балансом в случае их аренды) не числятся, налоговые органы единодушно считают расходы на оплату услуг мобильной связи экономически не обоснованными.

Однако арбитражная практика по этому вопросу в настоящее время складывается в пользу налогоплательщика. Суды указывают, что расходы на оплату услуг связи относятся к расходам, связанным с производством и реализацией в силу положений подпункта 25 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Арбитры также отмечают, что в главе 25 Налогового кодекса РФ не сказано о том, что учет данных расходов зависит от того, есть ли на балансе организации имущество, использование которого обеспечивает доступ к соответствующему виду услуг (постановления ФАС Северо-Западного округа от 24 апреля 2007 г. № А56-33529/2006, ФАС Дальневосточного округа от 18 апреля 2007 г. № Ф03-А59/07-2/380, ФАС Московского округа от 21 июля 2005 г. № КА-А41/6715-05).

Договор на оказание услуг сотовой связи заключен с работником (например, с руководителем)

Работник, используя личный телефон в служебных целях, сам оплачивает счета операторов связи. В этом случае ему выплачивается компенсация или возмещение фактических затрат на оплату служебных разговоров в порядке, установленном организацией.

При этом если отсутствуют документы, подтверждающие производственный характер переговоров, проведенных сотрудниками по их личным мобильным телефонам, то такие переговоры рассматриваются как звонки частного характера. Соответственно, выплаченная сотрудникам компенсация не учитывается в расходах, принимаемых при налогообложении прибыли, и подлежит обложению НДФЛ (письмо УФНС по г. Москве от 20 сентября 2006 г. № 20-12/83834.2).

Детализированные счета оператора связи

Вопрос о том, нужно ли для подтверждения расходов на услуги сотовой связи представлять детализированный счет, остается на сегодняшний день неурегулированным.

По мнению Минфина РФ, такой счет необходим. Налоговые органы, в частности, разъясняют, что в форме такого счета должны содержаться:
детализация общей суммы платежа за предоставленные услуги сотовой связи в разрезе отдельных субсчетов, открываемых по каждому числящемуся за налогоплательщиком абонентскому номеру, в том числе номера телефонов всех абонентов, даты и время переговоров;
тарификация услуги (письмо Управления ФНС по г. Москве от 20.09.2006 № 20-12/83834.1).

Такую позицию поддерживают и отдельные окружные арбитражные суды (постановление ФАС Уральского округа от 26 декабря 2005 г. № Ф09-2102/05-С2).

В то же время существует достаточная арбитражная практика (особо отметим, что этого мнения придерживается ФАС Поволжского округа), свидетельствующая о том, что для обоснования расходов на сотовую связь детализированные счета не нужны.

Например, в постановлении ФАС Поволжского округа от 22 ноября 2006 г. по делу № А65-36698/05 содержится вывод о том, что требование налогового органа представить детализированный счет оператора для подтверждения экономической обоснованности расходов не основано на законе.

В постановлении ФАС Поволжского округа от 9 ноября 2006 по делу № А65-29284/2005-СА2-8 указано, что детализированный счет оператора связи не подтверждает экономическую обоснованность расходов, поскольку не раскрывает их содержание, поэтому представление такого счета для подтверждения расходов не нужно. К таким же выводам пришли и другие окружные суды (постановления ФАС Северо-Западного округа от 10 февраля 2006 г. № А42-2490/2005-29, ФАС Северо-Кавказского округа от 1 марта 2006 г. № Ф08-504/2006-240А).

Лимит расходов на пользование сотовой связью работниками организации

Лимит утверждает сама организация. Например, руководитель организации может издать приказ, в котором будут указаны:
предельный размер расходов на каждого работника в месяц в соответствии с выполняемыми функциями;
порядок оплаты (возмещения) работником расходов, осуществленных сверх лимита (например, сумма сверх лимита вносится работником в кассу или удерживается из его зарплаты).

По мнению Минфина РФ, полученное организацией возмещение сверхлимитных расходов от работника должно включаться в состав доходов от реализации. Расходы на сотовую связь в пределах лимита учитываются для налогообложения по мере их осуществления (при условии оформления всех необходимых документов), а расходы сверх лимита – только после того, как работник возместит организации указанные затраты (письмо Минфина РФ от 27 июля 2006 г. № 03-03-04/3/15).

На наш взгляд, с таким порядком отражения доходов и расходов согласиться нельзя.

Во-первых, сумма возмещения сверхлимитных затрат на сотовую связь, получаемая от работников, по сути, является компенсацией. Доходом от реализации она не является, как, впрочем, не является и расходом, связанным с производством и реализацией в контексте главы 25 Налогового кодекса РФ. Поэтому такая компенсация ни в налоговом, ни в бухгалтерском учетах не должна учитываться ни в доходах, ни в расходах. В бухгалтерском учете используется счет 73 «Расчеты с работниками по прочим операциям» или счет 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами».

Во-вторых, спорным является то, что сверхлимитные суммы всегда должны погашаться работниками. Ведь далеко не всегда сотрудники организации «виноваты» в превышении лимита.

Например, перерасход может произойти из-за того, что оператор связи повысил расценки. В этом случае приходится пересматривать максимальный размер расходов на мобильную связь.

Или менеджер, находясь в командировке, созванивался с руководством, чтобы согласовать условия заключаемого договора, и осуществил перерасход лимита. В таком случае затраты, превышающие лимит, тоже можно считать производственной необходимостью и признать их в расходах, не требуя возмещения от работников. Для этого необходимо обосновать и зафиксировать такой факт, например, в бухгалтерской справке, составленной на основании служебной записки лица, ответственного в организации за оформление документов по услугам связи.

Обратите внимание на важный момент: установление организацией лимитов на служебные переговоры не освобождает ее от необходимости контролировать производственную направленность расходов, даже если работник уложился в лимит. В противном случае спор с налоговыми органами неизбежен.

Другие доказательства производственного характера «мобильных» разговоров

К таким доказательствам можно отнести следующие:
письменное распоряжение руководителя (служебное задание) сделать звонки и отчет сотрудника-исполнителя о его результатах в письменной форме;
перечень абонентов, с которыми велись переговоры по служебному мобильному телефону, и цель этих переговоров;
отчет о проводимом в рамках маркетинговой политики маркетинговом исследовании рынка сбыта, в том числе и с помощью телефонных переговоров;
распорядительные документы, указывающие на закрепление за конкретными сотрудниками организации служебных обязанностей по осуществлению телефонных переговоров с организациями - потенциальными заказчиками товаров (работ, услуг).

Комментирует чиновник

Вячеслав Анатольевич Антропов , начальник отдела налогообложения прибыли УФНС России по Самарской области.

Ни в одном документе не написано, что именно налоговый инспектор вправе затребовать от организации в качестве дополнительных доказательств «служебного» характера мобильных звонков. Поэтому все решается исходя из конкретной ситуации. Для одного инспектора достаточным окажется расшифровка оператора связи. Если цифра затрат на мобильную связь покажется инспектору слишком высокой, то ничто не мешает ему сделать несколько контрольных звонков и установить, куда именно звонили из организации и есть ли хозяйственные связи между абонентами.

Иногда организации изначально пытаются завуалировать частные звонки следующим образом: в расшифровке делаются соответствующие пометки, что отдельные звонки (как правило, их очень немного) относится к личным и потому соответствующая часть не относится на расходы. Для одного инспектора этого окажется достаточным, а более дотошный все равно перепроверит предоставленную информацию.

Использование телефонных карт и карт экспресс-оплаты

При таком способе расчетов за услуги связи необходимо учитывать следующее. По Правилам оказания услуг местной, внутризоновой, междугородней и международной телефонной связи, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 18 мая 2005 г. № 310, карта оплаты услуг телефонной связи – средство, позволяющее абоненту и (или) пользователю услугами телефонной связи инициировать вызов, идентифицировав абонента и (или) пользователя перед оператором связи как плательщика.

Иначе говоря, карта экспресс-оплаты – это авансовый платеж за еще не оказанные телефонные услуги. Поэтому сама по себе карта не является первичным документом, которым можно подтвердить понесенный расход. Кроме того, карта экспресс-оплаты позволяет определить только размер понесенных затрат, но не доказать производственную направленность фактически произведенных телефонных разговоров. Расход у организации-налогоплательщика появится, когда сотрудник по активированной карте начнет осуществлять звонки. При этом необходимым условием учета расходов будет наличие вышеперечисленных документов.

Комментарий редакции

В отношении карт экспресс-оплаты позиция Минфина РФ несколько смягчилась. Если раньше финансовое ведомство однозначно считало, что такие расходы в целях налогообложения учитываться не могут, то теперь чиновники такую возможность дают, правда, в исключительном случае. Например, работник был в командировке, у него закончились деньги, а ему нужно было срочно позвонить, и он приобрел карту экспресс-оплаты. В отчете о командировке этот работник должен подробно описать сложившуюся ситуацию (письмо Минфина РФ от 31 мая 2007 года № 03-03-06/1/348). Материал на эту тему читайте в журнале «Главбух» (2007 г., № 13, стр. 33).

Расходы на оплату переговоров по сотовому телефону в нерабочее время

Существует множество причин сделать служебный звонок во внерабочее время: необходимость в телефонных переговорах для производственных нужд не ограничивается режимом работы организации, например, с 9 до 18 часов. Организация функционирует как до, так и после этого времени. Ее сотрудники могут приходить на работу раньше и уходить позже, некоторые выходят на работу в выходные и праздничные дни, другие выполняют трудовые обязанности после рабочего дня. Звонок может быть необходим, когда работник находится в отпуске или на больничном и т. д.

Налоговики, как правило, отказывают налогоплательщикам в учете таких затрат, не признавая их экономически обоснованными. Их подход основан на временном критерии: для производственных нужд звонки могут осуществляться только в рабочее время.

Однако критерий времени не может быть положен в основу определения цели и содержания телефонного разговора: служебный звонок может быть произведен в нерабочее время, равно как и телефонный разговор личного содержания может быть сделан в пределах установленной трудовым законодательством продолжительности рабочего дня.

По мнению Минфина РФ, для подтверждения служебного характера разговоров по сотовому телефону разделение времени на рабочее и нерабочее не является главным. Так, в случае ведения телефонных переговоров по сотовой связи в производственных целях во время нахождения сотрудника на отдыхе, в том числе в официально установленные выходные и праздничные дни и в период отпуска, затраты на оплату услуг сотовой связи также могут признаваться расходами. При этом такие расходы должны подтверждаться указанными выше документами. Критерием их экономической обоснованности для целей налогообложения будет являться то, что в должностной инструкции данного работника установлена обязанность использования сотового телефона в служебных целях (письмо Минфина РФ от 7 декабря 2005 № 03-03-04/1/418).

Арбитражная практика по этому вопросу в основном складывается в пользу налогоплательщиков (постановление ФАС Московского округа от 31 мая 2006 г. № КА-А41/4511-06).

Вадим ШУСТОВ
Аудитор ООО «Элкод-Аудит»

Порядок признания расходов на оплату услуг связи для целей бухгалтерского учета определяется нормами ПБУ 10/99 «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н).

Расходы, связанные с использованием услуг связи, (абонентская плата, ремонт телефонных аппаратов и т. п., независимо от вида телефонов (обычный, мобильный, пейджер)) признаются расходами по обычным видам деятельности и принимаются к учету в сумме, равной величине оплаты или величине кредиторской задолженности (п. 5, 6 ПБУ 10/99). Причем они признаются в том отчетном периоде, в котором имели место, независимо от времени фактической оплаты (п.18 ПБУ 10/99).

Для признания таких затрат в качестве расходов по обычным видам деятельности необходимо подтвердить их производственную направленность. В качестве документального подтверждения используются счета оператора связи с указанием номеров абонентов, договоры, заключенные с деловыми партнерами с обязательным указанием номеров их телефонов, внутренние отчеты работников организации. Не помешает и издание организационно-распорядительного документа. В нем желательно указать фамилию, должность и обоснование производственной необходимости в использовании аппарата.Затраты услуг связи учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы». Если же распорядительным документом установлена предельная сумма расходов, то сумма превышения лимита признается внереализационным расходом и отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы». В налоговом учете расходы на оплату услуг связи для целей налогообложения признаются как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ). Для обоснования расходов вполне приемлемы документы, используемые и в бухгалтерском учете. Кроме того, необходим и счет-фактура, который позволит принять к вычету уплаченный НДС.

Приобретение мобильного телефона

Срок полезного использования мобильного телефона более 12 месяцев. Поскольку он:

• приобретается для производственных целей;
• не предполагается последующая его перепродажа;
• использование его будет способствовать получению экономической выгоды в будущем,

Дебет 08 Кредит 60

- 8000 руб. – принят счет к оплате за мобильный телефон с SIM -картой;

Дебет 60 Кредит 51

Дебет 01 Кредит 08

Иной учет SIM-карты

Впрочем, способ учета SIM-карты и мобильного телефона как единого инвентарного объекта нередко оказывается неудобным. При его использовании возникают сложности по отражению в бухгалтерском учете таких обыденных операций, как замена телефона или подключение уже имеющегося телефонного аппарата к другому оператору связи (замена SIM-карты). Более удобно отражать в учете мобильный телефон и SIM-карту как самостоятельные объекты.SIM-карта не может быть принята к учету в качестве объекта основных средств поскольку не имеет материально-вещественной структуры.Оплата выделения телефонного номера (стоимость SIM-карты), по сути, является оплатой услуг оператора связи по выделению телефонного номера. Как было сказано выше, расходы по оплате услуг связи относятся к расходам организации по обычным видам деятельности. В данном случае расходы по оплате услуг оператора осуществляются в течение всего срока действия договора на оказание услуг мобильной связи. Напомним, что затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов. При этом их списывают в порядке, установленном организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ; утв. приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н).Для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, предназначен счет 97 «Расходы будущих периодов». Учтенные на данном счете расходы на оплату услуг связи в течение срока действия договора ежемесячно равными долями списываются в дебет счета 26.Пример 2 Организация 1 апреля 2003 года приобрела отдельную SIM-карту для мобильного телефона. Стоимость карты составила 720 руб., в том числе НДС - 120 руб. Карта сразу же используется в аппарате. Установленные по приказу срок полезного использования карты – 24 месяца. В бухгалтерском учете в апреле производятся следующие записи:

Дебет 60 Кредит 51

Дебет 97 Кредит 60

- 600 руб. – стоимость SIM -карты отражена в составе расходов будущих периодов;

Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 51 (71)

Отражена предварительная плата за будущие разговоры.Назначение гарантийного взноса несколько иное. Его наличие позволяет абоненту осуществлять разговоры в кредит. Если владелец мобильного телефона расторгает контракт с данным оператором, то ему возвращают взнос. Причем полная сумма возвращается только в случае, если за абонентом не имелось задолженности. Заплатив гарантийный взнос, организация также учитывает его на счете 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным». Одновременно она отражает перечисленную сумму за балансом по дебету счета 009 «Обеспечение обязательств и платежей выданные». В случае возвращения взноса (списания в счет погашения задолженности) эта сумма списывается со счета 009.Пример 3 Организация в декабре 2002 года заключила договор с оператором сотовой связи. Договором предусмотрено внесение гарантийного взноса в сумме 1200 руб. В мае 2003 года договор расторгнут. Задолженности за услуги сотовой связи у организации на момент расторжения нет. Гарантийный взнос возвращен полностью.В бухгалтерском учете данные операции отражаются следующим образом.В декабре 2002 года:

Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 51

Дебет 009

1200 руб. - учтен выданный гарантийный взнос.В мае 2003 года:

Дебет 51 Кредит 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»

Кредит 009

Расходы, связанные с подключением

По мнению автора, расходы по подключению мобильных телефонов также как и телефонов обычной проводной связи в бухгалтерском учете следует отражать в течение всего периода пользования связью по дебету счета 97. Такие расходы относятся на счета учета затрат равномерно в течение периода, установленного приказом руководителя организации. Это связано с тем, что на практике установить период использования мобильного телефона практически невозможно. Пример 4 Организация в апреле 2003 года заключила договор с оператором сотовой связи. В соответствии с договором предусмотрено, что стоимость подключения мобильного телефона составляет 750 руб., в том числе НДС – 125 руб. Оплата произведена перечислением. По приказу срок использования мобильного телефона - 25 месяцев. В налоговом учете по налогу на прибыль применяется метод начисления.В апреле 2003 года в бухгалтерском учете производятся следующие записи:Дебет 60 Кредит 51 - 750 руб. – перечислена оплата по договору за подключение мобильного телефона; Дебет 97 Кредит 60 - 625 руб. – отражены расходы по подключению мобильного телефона; Дебет 19 Кредит 60 - 125 руб. – учтен НДС по расходам по подключению мобильного телефона; Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 - 125 руб. – принят к вычету НДС; Дебет 26 Кредит 97 - 25 руб. (625 руб. : 25 мес.) – часть стоимости подключения телефона отнесена на общехозяйственные расходы. Последняя проводка осуществляется ежемесячно.При исчислении налога на прибыль учет данных расходов будет иным. Услуги по подключению телефона относятся к косвенным расходам. А таковые списываются в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода, т. е. в том отчетном периоде, в котором эти расходы возникают (п. 2 ст. 318 НК РФ).

При методе начисления датой осуществления расходов для услуг, работ производственного характера является дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг, работ (ст. 272 НК РФ). Поэтому расходы по подключению телефонов признаются полностью в периоде их осуществления (подписания акта выполненных работ по подключению телефонов) – в апреле 2003 года.

____________________________________

Конец примера 4

Аксессуары к мобильным телефонам

Помимо расходов на приобретение и подключение мобильных телефонов у организаций могут возникать затраты на покупку предметов, необходимых для эксплуатации данных телефонных аппаратов, например, чехлы, антенны, зарядные устройства, системы «hands free».Отражение данных расходов в бухгалтерском и налоговом учете зависит от того, используется ли каждый из этих предметов самостоятельно или же является неотъемлемой частью телефона. Так, чехлы не улучшают рабочие качества аппарата. Поэтому расходы на их приобретение в бухгалтерском учете отражаются следующим образом:

Дебет 10-9 Кредит 60

антенна стационарная наружная направленная S14/800-960 GSM-900 по цене 2500 руб. для мобильных телефонов работников дорожной службы, рабочее место которых находится вне головного офиса; антенна автомобильная GSM-900/ETACS по цене 600 руб. - для мобильного телефона коммерческого директора фирмы.

Дебет 08 Кредит 60

2500 руб. (600 руб.) - отражены фактические затраты по приобретению антенн для первого (второго) мобильного телефона;

Дебет 01 Кредит 08

2500 руб. (600 руб.) - стоимость антенны учтена в первоначальной стоимости аппарата.В налоговом учете первоначальная стоимость каждого амортизируемого объекта также будет увеличена соответственно на 2500 руб. и 600 руб., т. е. на стоимость приобретенных антенн. Эти суммы будут учтены в начислениях амортизации в течение оставшегося срока их полезного использования (ст. 258 НК РФ).______________________________Конец примера 5.

Мобильный телефон принадлежит сотруднику

Довольно часто сотрудники самостоятельно приобретают мобильные телефоны. Они готовы пользоваться ими и при решении производственных вопросов, но при условии, что организация будет возмещать стоимость служебных разговоров.Если договор на абонентное обслуживание заключен физическим лицом (документы выписываются на него), то организация не сможет учесть компенсируемую часть в расходах при исчислении налога на прибыль. С этих сумм придется удержать налог на доходы физических лиц, даже если в трудовом договоре указана обязанность работодателя компенсировать расходы сотовой связи, связанные с производственным процессом. Налоговики будут классифицировать их как доходы, полученные сотрудником (п. 1 ст. 210 НК РФ). Сумму компенсации за налоговый период можно уменьшить на сумму не более 2000 руб., оформив ее как материальную помощь оказываемую работнику (п. 28 ст. 217 НК РФ).Сумма компенсации не будет учитываться в налогооблагаемой базе по ЕСН. Так как выплаты и вознаграждения, не учитываемые в расходах уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, не признаются объектом налогообложения ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ).Если же организация намеревается все же компенсировать использование личного мобильного телефона сотрудником, то необходимо перезаключить договор с оператором сотовой связи на себя. В этом случае счета будут выставляться на организацию. С сотрудником же заключается договор безвозмездного пользования телефоном или договор аренды. В бухгалтерском учете такой аппарат учитывается на счете 001 «Арендованные основные средства». Пример 6 Организация оплачивает услуги оператора связи за разговоры сотрудника по мобильному телефону. В апреле 2003 года организация оплатила 2400 руб., в том числе НДС - 400 руб. Все разговоры за месяц были непроизводственными (мне кажется, стоит уточнить, каким образом это могло быть подтверждено).В бухгалтерском учете производятся следующие записи.

Дебет 60 Кредит 51

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 60

2000 руб. (2400 – 400) – отражены расходы на оплату непроизводственных разговоров;

Дебет 19 Кредит 60

Дебет 91 субсчет «Прочие расходы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

400 руб. (2000 руб. х 20%) – начислен НДС на стоимость непроизводственных разговоров;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19

Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на доходы физических лиц»