Бухгалтерский учет прочих доходов расходов. Учет прочих доходов и расходов

По состоянию на 1 января на балансе ЗАО «Горизонт» числится 37 000 руб. резервного капитала и 94 000 руб. добавочного капитала.

Д-т 82 К-т 84 - 37 000 руб. - погашена часть убытка за счет средств резервного фонда;

Д-т 83 К-т 84 - 94 000 руб. - погашена часть убытка за счет добавочного капитала. Сумма непокрытого убытка ЗАО «Горизонт» составила 19 000 руб. (150 000 - 37 000 - 94 000).

Чистая прибыль организации является основой для начисления дивидендов и иного распределения прибыли .

Схематично формирование чистой прибыли (убытка) можно представить следующим образом:

Учет прочих доходов и расходов

Счет 91 «Прочие доходы и расходы» активно-пассивный, сальдо на конец месяца не имеет.

На счете 91 отражаются доходы и расходы, не связанные с обычной деятельностью организации.

Для учета прочих доходов используется субсчет 91/1. Поступление доходов отражается по кредиту этого субсчета.

Для учета прочих расходов используется субсчет 91/2. Расходы отражают по дебету этого субсчета.

Каждый месяц разницу между суммой доходов и суммой расходов, отраженных на субсчетах 91/1 и 91/2, отражают на субсчете 91/9. На субсчетах 91/1 и 91/2 данные накапливаются в течение года. Эти сведения используются для составления отчета о прибылях и убытках и другой бухгалтерской отчетности. Ежемесячно сальдо прочих доходов и расходов списываются с субсчета 91/9 на счет 99 «Прибыли и убытки».

[Сумма прочих доходов (кредитовый оборот за отчетный месяц по субсчету 91/1)] - [Сумма прочих расходов (дебетовый оборот за отчетный месяц по субсчету 91/2)] = [Сальдо прочих доходов и расходов]

Сальдо прочих доходов и расходов показывает финансовый результат от прочих видов деятельности организации - прибыль или убыток.

31 декабря, после определения сальдо прочих доходов и расходов за декабрь внутренними записями по субсчетам (счет 91), все субсчета, открытые к счету 91, должны быть закрыты:

Д-т 91/1 К-т 91/9 - закрыт субсчет 91/1 (кредитовое сальдо);

Д-т 91/9 К-т 91/2 - закрыт субсчет 91/2 (дебетовое сальдо).

В результате этих проводок дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам счета 91 будут равны. По состоянию на 1 января следующего года сальдо как по счету 91 в целом, так и по всем его субсчетам будет равно нулю.

Пример.

Результаты деятельности организации в отчетном месяце характеризуются следующими показателями: получена выручка от продажи продукции в сумме 180 000 руб., в том числе НДС - 27 458 руб.; расходы, отнесенные на себестоимость проданной продукции, составили 110 000 руб., из них затраты основного производства - 100 000 руб.; управленческие расходы - 10 000 руб.; получены прочие доходы: по договору простого товарищества - 15 000 руб.; штрафы за нарушение хозяйственных договоров - 5000 руб. Произведены прочие расходы: по оплате процентов за кредит - 2500 руб.; услуг банка - 1000 руб.; налогов , уплачиваемых за счет финансовых результатов, -1500 руб.; получены убытки от списания уничтоженных пожаром материальных ценностей - 5 тыс. руб.; начислен налог на прибыль в сумме 12 610 руб. Формирование финансовых результатов за отчетный месяц: Д-т 62 К-т 90/1 - 180 000 руб. - отражение выручки от продажи продукции.

Д-т 90/3 К-т 68 - 27 458 руб. - отражение НДС с выручки.

Д-т 90/2 К-т 20 - 100 000 руб. - отражение в себестоимости проданной продукции затрат основного производства.

Д-т 90/2 К-т 26 - 10 000 руб. - отражение в себестоимости проданной продукции управленческих расходов.

Д-т 90/9 К-т 99 - 42 542 руб. - отнесение суммы прибыли от продажи продукции на счет прибылей и убытков.

Д-т 76/3 К-т 91/1 - 15 000 руб. -- отражение доходов по договору простого товарищества .

Д-т 76/2 К-т 91/1 - 5000 руб. - отражение признанных штрафов за нарушение хозяйственных договоров.

Д-т 91/2 К-т 66 - 2500 руб. - отражение начисленных процентов за кредит.

Д-т 91/2 К-т 76/5 - 1000 руб. - отражение расходов по оплате банковских услуг.

Д-т 91/2 К-т 68 - 1500 руб. - отражение начисленных сумм налогов, уплачиваемых за счет прибылей и убытков.

Д-т 91/9 К-т 99 - 15 000 руб. - отнесение суммы прибыли от прочих доходов и расходов на счет прибылей и убытков.

Д-т 91/2 К-т 10 - 5000 руб. - отражение суммы убытка от списания материалов, уничтоженных пожаром.

Д-т 99 К-т 68 - 12 610 руб. - начисление налога на прибыль.

За отчетный месяц облагаемая прибыль составила 52 542 руб. (42 542 + 15 000 - 5000), налог на прибыль по ставке 20% - 10 508 руб., финансовый результат деятельности организации - 42 034 руб. (42 542 + 15 000 - 5000 - 10 508).

Учет доходов будущих периодов

В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (п. 81) доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, называют доходами будущих периодов.

Доходы будущих периодов учитываются на счете 98 «Доходы будущих периодов» - пассивный, балансовый счет. По кредиту счета учитываются все виды доходов, относящихся к будущим периодам, а по дебету - их списание.

К счету 98 могут открываться 4 субсчета:

1. «Доходы, полученные в счет будущих периодов».
2. «Безвозмездные поступления».
3. «Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленные за прошлые годы».
4. «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей».

На субсчете 98/1 могут учитываться такие доходы: арендная или квартирная плата, плата за коммунальные услуги, абонентская плата за пользование средствами связи и др.

При отражении сумм доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, делаются записи:

Д-т 50, 51, 52, 55 К-т 98/1 - на сумму поступивших доходов, относящихся к будущим отчетным периодам;

Д-т 58 «Финансовые вложения » К-т 98/1 - на сумму начисленных платежей в счет доходов будущих периодов.

По мере наступления отчетного периода суммы, учтенные по кредиту счета 98/1, перечисляются на соответствующие счета:

Д-т 98/1 К-т 90 «Продажи» - на сумму доходов будущих периодов (например, полученная вперед оплата коммунальных услуг и т. п.), включенных в выручку от продажи отчетного периода, к которому они относятся.

Д-т 98/1 К-т 91 «Прочие доходы и расходы» - на сумму доходов будущих периодов (например, арендная плата), включенных в состав прочих доходов.

В отчетном периоде 000 «Дон» получило квартальную арендную плату за аренду помещения в сумме 7080 руб., относящуюся к будущему периоду, в том числе НДС 1080 руб. В учете будут сделаны записи:

Д-т 76 К-т 98/1 - 7080 руб. - на сумму начисленной арендной платы за будущие периоды;

Д-т 51 К-т 76 - 7080 руб. - на сумму поступившей на расчетный счет арендной платы за квартал;

Д-т 98/1 К-т 68 - 1080 руб. - на сумму начисленного НДС.

Сумма платежа без НДС подлежит списанию на операционные доходы;

Д-т 98/1 К-т 91 - 2000 руб. (6000: 3) - на сумму квартальной платы за один месяц квартала.

Стоимость активов, полученных организацией безвозмездно, учитывается на субсчете 98/2. Порядок учета таких операций изложен в соответствующих темах.

Движение предстоящих поступлений задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы, отражается на субсчете 98/3.

По решению суда присуждена ко взысканию с виновного лица сумма недостачи в размере 2500 руб., выявленная в отчетном периоде за прошлые годы. Недостача должна быть возмещена в кассу в полном размере.

В учете будут сделаны следующие записи:

Д-т 94 К-т 98/3 - 2500 руб., - на сумму присужденной по решению суда задолженности по недостаче;

Д-т 73/2 К-т 94 - 2500 руб. - на сумму недостачи;

Д-т 50 К-т 73/2 - 2500 руб. - на сумму недостачи, внесенной в кассу;

Д-т 98/3 К-т 91 - 2500 руб. - на сумму поступившей задолженности (после оплаты)

На субсчете 98/4 учитывается разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие ценности и стоимостью, числящейся в бухгалтерском учете организации.

Выявленная сумма разницы отражается в бухгалтерском учете записью: Д-т 73/2 К-т 98/4.

В организации обнаружена недостача материалов, испорченных по вине материально ответственного лица. Фактическая себестоимость материалов - 20 000 руб., рыночная стоимость - 25 000 руб. При приобретении материалов уплачен НДС - 4000 руб. По приказу руководителя недостача должна быть возмещена в размере рыночной стоимости материалов. В учете будут сделаны записи:

Д-т 94 К-т 10 - 20 000 руб. - на сумму фактической себестоимости;

Д-т 73/2 К-т 94 - 20 000 руб. - сумма недостачи отнесена на материально ответственное лицо по фактической себестоимости;

Д-т 73/2 К-т 68 - 3600 руб. - на сумму НДС, отнесенную на виновное лицо;

Д-т 73/2 К-т 98/4 - 50 000 руб. - на сумму разницы между рыночной и фактической себестоимости материалов;

Д-т 70 К-т 73/2 - 28 600 руб. - на сумму недостачи, удержанную из заработной платы виновного лица;

Д-т 98/4 К-т 91 - 5000 руб. - сумма разницы между рыночной и фактической стоимостью материалов отнесена на доходы.

Аналитический учет по счету 98 организуется в резерве каждого открытого субсчета.

Образование и использование резерва по сомнительным долгам

В современных условиях, когда вероятность банкротства субъектов хозяйственной деятельности достаточно высока, практически каждое предприятие сталкивается в своей работе с невозможностью получения оплаты от дебитора . В результате на балансе предприятия формируется задолженность, возможность погашения которой вызывает сомнения, - так называемая сомнительная задолженность.

Сомнительным долгом признается любая задолженность перед организацией, при соблюдении двух условий:

1. если она не погашена в сроки , установленные договором;
2. если она не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

К сомнительной задолженности относится задолженность, которая с высокой степенью вероятности не будет погашена в установленные сроки, что предполагает определение такой вероятности организацией самостоятельно.

Согласно новой редакции п. 70 Положения № 34н резервироваться должна любая сомнительная дебиторская задолженность , в том числе и сомнительные долги по займам, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Кроме того, суммы выданных авансов (т. е. долг поставщиков по отгрузке товара или выполнению работы) также подпадают под категорию сомнительных долгов. Не создавая резерв, организация вводит в заблуждение своих внешних пользователей, отражая в составе ликвидных активов суммы сомнительной дебиторской задолженности.

Для определения суммы резерва можно использовать методику предусмотренную для налогового учета.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от срока ее погашения.

Поскольку суммы созданного резерва учитываются в составе прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, то создание резерва позволяет снизить размер налога на прибыль. Сумму резерва по сомнительным долгам можно определить, только проведя инвентаризацию дебиторской задолженности на последний день отчетного (налогового) периода. Если предприятия уплачивают налог на прибыль ежеквартально, инвентаризацию для выявления сомнительных долгов целесообразно проводить по окончании квартала. Предприятиям, исчисляющим налог на прибыль ежемесячно, инвентаризацию дебиторской задолженности следует проводить ежемесячно.

Инвентаризация проводится на основании приказа руководителя организации. К акту инвентаризации прилагают справку где указывают наименования, номера и даты документов , подтверждающих дебиторскую задолженность договоров, накладных и т. д.

Учёт резервов по сомнительным долгам ведется на пассивном счете 63 «Резервы по сомнительным долгам». Создание (увеличение) резерва отражается по кредиту счета 63, а использование - по дебету счета.

В бухгалтерском учете создание резерва сомнительных долгов отражается проводкой

Д-т 91, 2 субсчет 2 «Прочие расходы» К-т 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Списание сомнительных задолженностей отражается в бухгалтерском учете следующим образом:

Д-т 63 «Резервы по сомнительным долгам» К-т 62 «Расчеты с покупателями», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами » - в части, покрываемой резервом.

Если вся сумма резерва не израсходована до конца года, остаток на 31 декабря включают в состав прочих доходов. В бухгалтерском учете это отражается проводкой:

Д-т 63, субсчет «Резервы по сомнительным долгам» К-т 91, субсчет 1 «Прочие доходы».

В бухгалтерской отчетности необходимо отразить дебиторскую задолженность за вычетом величины созданного резерва, т. е. кредитовый остаток по счету 63 вычитается из суммы по статье «Дебиторская задолженность».

На 30 июня 2012 г. неиспользованный остаток резерва по сомнительным долгам, составил 65 000 руб.

Бухгалтер 000 «Дон», проведя инвентаризацию дебиторской задолженности, выявил сомнительную дебиторскую задолженность по некоторым контрагентам. При этом в отношении одного из дебиторов - ЗАО «Гранит» - получены сведения, что это общество находится в процессе ликвидации и средства для погашения задолженности у него отсутствуют.

Общая величина резерва, рассчитанная исходя из суммы дебиторской задолженности, равна 250 000 руб.

Бухгалтер начислит в резерв дополнительно 185 000 руб.

Д-т 91/2 К-т 63 - 185 000 руб.{ 250 000 - 65 000) - увеличен резерв по сомнительным долгам за II квартал.

В августе 2012 г. бухгалтер признал безнадежной задолженность ЗАО «Гранит» в размере 70 000 руб., так как должник был ликвидирован. Получив документ, подтверждающий ликвидацию, бухгалтер списал сумму безнадежного долга за счет резерва:

Д-т 63 К-т 62 - 70 000 руб. - списана безнадежная дебиторская задолженность ЗАО «Гранит» за счет резерва;

Д-т 007 - 70 000 руб. - отражена за балансом списанная дебиторская задолженность. В том случае, если дебитор полностью или частично погасил задолженность, по которой был создан резерв, его необходимо восстановить на куму погашения долга.

Д-т 51 (50) К-т 62 - погашена задолженность покупателя (заказчика);

Д-т 63 К-т 91/1 - восстановлен резерв в части погашения долга.

В налоговом учете можно выбирать - создавать резерв по сомнительным долгам или нет, Принятое решение закрепляется в учетной политике организации.

Если организация в налоговом учете резерв не формирует, то при создании резерва сомнительных долгов в бухгалтерском учете возникает постоянная налогооблагаемая разница, что влечет признание в бухгалтерском учете постоянного налогового обязательства на основании п. 7 ПБУ 18/02:

Д-т 99 К-т 68.

В сумме созданного резерва отражено постоянное налоговое обязательство.

Аналитический учет по счету 63 «Резервы по сомнительным долгам» ведется по каждому созданному резерву.

Учет прочих доходов и расходов изложен в соответствии с методическими рекомендациями по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности АПК. Счет 91 «Прочие доходы и расходы» предназначен для обобщения информации прочих доходов и расходов отчетного периода.

По кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в течение отчетного периода отражают следующие данные:

• поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;
• поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;
• поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, а также проценты и иные доходы по ценным бумагам - в корреспонденции со счетами учета расчетов;
• прибыль, полученная организацией по договору простого товарищества, - в корреспонденции со счетом 76;
• поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств в рублях, продукции, товаров, - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных счетов;
• поступления, связанные от операций с тарой, - в корреспонденции со счетами учета тары и расчетов;
• проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на их счете, - в корреспонденции со счетами финансовых вложений или денежных средств;
• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;
• поступления, связанные с безвозмездным получением активов, - в корреспонденции со счетом учета доходов будущих периодов;
• поступления в возмещение причиненных организации убытков - в корреспонденции со счетами учета расчетов;
• прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, - в корреспонденции со счетами учета расчетов;
• суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, - в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности;
• прочие доходы, признаваемые операционными или внереализационными.

По дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в течение отчетного периода находят отражение:

• расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организаций, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности; расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств в рублях, товаров, продукции, - в корреспонденции со счетами учета затрат;
• остаточная стоимость активов, по которым начисляется амортизация, и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией, - в корреспонденции со счетами учета соответствующих активов;
• расходы по операциям с тарой - в корреспонденции со счетами учета затрат;
• проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;
• расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, а также расходы по возмещению причиненных организацией убытков - в корреспонденции со счетами расчетов;
• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате, - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;
• расходы на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации, - в корреспонденции со счетами учета затрат;
• убытки прошлых лет, признанные в отчетном году, - в корреспонденции со счетами учета расчетов, начислений амортизации идр.;
• отчисления в резервы под обесценение вложений в ценные бумаги, под снижение стоимости материальных ценностей по сомнительным долгам - в корреспонденции со счетами учета этих резервов;
• суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания, - в корреспонденции со счетами учета дебиторской задолженности;
• курсовые разницы - в корреспонденции со счетами учета денежных средств, финансовых вложений, расчетов и др.;
• расходы, связанные с рассмотрением дел в судах, - в корреспонденции со счетами расчетов и др.;
• прочие расходы, признаваемые операционными или внереализационными.

Аналитические счета по прочим доходам и расходам в сельскохозяйственных и других организациях АПК могут быть сгруппированы

по субсчетам, построенным в двух вариантах (вариант выбирается организацией самостоятельно в ее учетной политике).

К счету 91 «Прочие доходы и расходы» могут быть открыты субсчета:

• 91-1 «Прочие доходы»;
• 91-2 «Прочие расходы»;
• 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

На субсчете 91-1 учитываются поступления активов, признаваемых прочими доходами.

На субсчете 91-2 учитываются прочие расходы.

Субсчет 91-9 предназначен для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Записи на первых двух субсчетах производятся накопительно в течение отчетного месяца. Ежемесячно путем сопоставления дебетового и кредитового оборота по первым двум субсчетам выводят сальдо и переносят его на счет 99 «Прибыли и убытки». Счет 91 на отчетную дату сальдо не имеет. Организации АПК на субсчете 91-1 отражают:

• поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, а также поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, - в корреспонденции со счетами 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 51 «Расчетные счета» и др.;
• поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам), - в корреспонденции со счетами 76, 51, 55 и др.;
• прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества), - в корреспонденции со счетами 76, 51;
• поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, - в корреспонденции со счетами 62, 76, 51 и др.;
• проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на расчетном счете организации в этом банке, - в корреспонденции со счетами 50, 51, 58;
• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения; поступления в возмещение причиненных организации убытков; убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году; суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, курсовые разницы; сумму дооценки активов (за исключением внеоборотных активов); прочие внереализационные доходы - в корреспонденции со счетами 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 98 «Доходы будущих периодов», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» и др.

На субсчете 91-2 отражают расходы, связанные предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации; за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности; связанные с участием в уставных капиталах других организаций; связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции; проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов); связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями; прочие операционные расходы. При этом операционные расходы отражают на счете 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетами 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 58 «Финансовые вложения» и др.;

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; возмещение причиненных организацией убытков; убытки прошлых лет, признанные в отчетном году; суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности; суммы других долгов, нереальных для взыскания; курсовые разницы, суммы уценки активов (за исключением внеоборотных активов); прочие внереализационные расходы - в корреспонденции со счетами 76, 50, 51, 52, 55, 63, 14, 59, 58 и др.

Прочие доходы признаются в бухгалтерском учете в следующем порядке:

• поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, а также проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, и доходы от участия в уставных капиталах других организаций (когда это не является предметом деятельности) - в порядке, аналогичном признанию в бухгалтерском учете выручки (дохода) по обычным видам деятельности. При этом для целей бухгалтерского учета проценты начисляются за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора;
• штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещение причиненных организации убытков - в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании, или признании их должником;
• суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой срок исковой давности истек, - в отчетом периоде, в котором срок исковой давности истек;
• суммы дооценки активов - в отчетом периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую произведена дооценка;
• иные поступления - по мере образования (выявления).

Для целей бухгалтерского учета величина прочих расходов определяется аналогично в таком же порядке, как и вышеперечисленные доходы.

Записи по субсчетам 91-1,91-2 производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно (ежеквартально) сопоставлением дебетового оборота по субсчетам 91-2 и кредитового оборота по субсчетам 91-1, определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный период. Это сальдо ежемесячно (ежеквартально) заключительными оборотами списывается с субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» на счет 99 «Прибыли и убытки».

По окончании отчетного года все субсчета, открываемые к счету 91 (кроме субсчета 91-9), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9.

В течение месяца по счету 91 «Прочие доходы и расходы» записи производятся в следующем порядке:

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой хозяйственной операции, должно обеспечить возможность выявления финансового результата по каждой операции.

Данные о продажах и прочих доходах и расходах по каждому подразделению, видам продукции, доходов и расходов отражают в следующих регистрах:

• ведомость № 62-АПК - учет продаж продукции, работ и услуг;
• ведомость № 63-АПК - «Реестр документов по продаже продукции, работ и услуг»;
• ведомость № 64-АПК - «Реестр документов по прочим доходам и расходам» товарно-материальных ценностей, работ и услуг. Журнал-ордер № 11 - по кредиту счетов 43, 44, 90, 91, 62. Регистры ведут в хронологической последовательности по каждому виду сельскохозяйственной продукции, работ и услуг с учетом качественных показателей, указанием заготовительных организаций: продажа государству, продажа в торговую сеть, на рынке и т.д.

Регистры вместе с первичными документами периодически сдают в центральную бухгалтерию. Данные из ведомости (реестров) после проверки и сверки с другими регистрами переносят в журнал- ордер № 11-АПК ежемесячно (ежеквартально), а из него в Главную книгу.

Доходы и расходы, отличные от доходов и расходов от обычных видов деятельности в бухгалтерском учете и отчетности классифицируются как прочие поступления и расходы. Для отражения данных о прочих доходах и расходах применяется сопоставительный счет 91 «Прочие доходы и расходы». На этом счете существует следующий порядок отражения операций. По кредиту субсчета 1 «Прочие доходы» аккумулируется сведения о поступлении доходов нарастающим итогом. Учет прочих расходов ведут нарастающим итогом по дебету субсчета 2 «Прочие расходы».

Операции по счету 91 «Прочие доходы и расходы» неоднородны. Они оформляются различными документами:

операции по продаже и предоставлению за плату во временное пользование активов отражаются с помощью актов приема-передачи объектов основных средств, актов приема оказанных услуг, счетов- фактур и т.п.;

пени, штрафы, неустойки, полученные и уплаченные, оформляются бухгалтерскими справками на основе претензионных писем и исполнительных документов;

излишки или недостачи активов отражаются с использованием сличительных ведомостей;

штрафные санкции отражаются с учетом выписок из решения судебных органов, исполнительными листами и т.п.;

при начислении и получении дивидендов и доходов от участия записи на счете осуществляют на основании выписок из решений собраний учредителей и банковских выписок;

по заключительным записям (реформации баланса) применяют бухгалтерские справки и т.д.

При продаже иных активов, отличных от денежных средств (основных средств, материалов) возникает необходимость начислять в бюджет НДС. В этом случае на счете 91 «Прочие доходы и расходы» целесообразно открыть субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость».

По кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» в течение отчетного периода в системе аналитического учета находят отражение: поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, а также проценты и иные доходы по ценным бумагам;

прибыль, полученная организацией по договору простого товарищества;

поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов;

поступления от операций с тарой;

проценты, полученные или подлежащие получению за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации;

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению;

поступления, связанные с безвозмездным получением активов; поступления в возмещение причиненных организации убытков; прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

курсовые разницы;

прочие доходы, не связанные с обычными видами деятельности организации.

По дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» в системе аналитического учета в течение отчетного периода находят отражение:

расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организаций, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, а также расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

остаточная стоимость активов, по которым начисляется амортизация, и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией;

расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств; расходы по операциям с тарой;

проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате;

расходы на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации;

возмещение причиненных организацией убытков; убытки прошлых лет, признанные в отчетном году; отчисления в резервы под обесценение вложений в ценные бумаги, под снижение стоимости материальных ценностей, по сомнительным долгам;

суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания; курсовые разницы;

расходы, связанные с рассмотрением дел в судах; прочие расходы, не связанные с обычными видами деятельности организации.

Бухгалтерские записи, по фактам хозяйственной деятельности по отражению в течение отчетного месяца прочих доходов и расходов приведены в табл. 12.3.

Таблица 12.3

Корреспонденция счетов по отражению в течение отчетного периода прочих доходов и расходов

При создании оценочных резервов с целью соблюдения принципа осторожности их суммы относят в состав прочих расходов и отражают записью по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» и кредиту соответствующих счетов: 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений», 63 «Резервы по сомнительным долгам».

По мере восстановления сумм таких резервов в следующем или последующих отчетных периодах признают уменьшение прочих доходов по кредиту счета 91, субсчет 1 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с соответствующими счетами.

Обособленно (в системе аналитического учета или на отдельных субсчетах) на счете 91 «Прочие доходы и расходы» учитывают расходы и доходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами. В дебет счета 91 при возникновении таких обстоятельств относят расходы, возникающие вследствие стихийных бедствий, пожара, аварий и других событий. В сельскохозяйственных организациях к таким расходам относятся расходы, связанные с гибелью посевов, животных, основных средств и материальных ценностей, а также затраты по ликвидации последствий чрезвычайных событий (заработная плата, услуги сторонних организаций, топливо и др.). В качестве расходов выступает балансовая стоимость утраченного имущества и себестоимость незавершенного производства (при гибели посевов). Стоимость незастрахованных активов относят непосредственно со счетов 10 - при потере материалов (семян, кормов, топлива и др.), 11 - при гибели животных и птицы, 20 - при гибели посевов, 43 - гибель продукции и других. В случае потери амортизируемого имущества (зданий, взрослых животных) предварительно производят списание начисленной к моменту гибели активов амортизации записью:

Д-т сч. 02 «Амортизация основных средств» или 05 «Амортизация нематериальных активов»

К-т сч. 01 «Основные средства» или 04 «Нематериальные активы».

Затем остаточную стоимость со счета 01 или 04 относят в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Если уничтоженной в результате чрезвычайных ситуаций имущество было застраховано, то на счет 91 «Прочие доходы и расходы» относят разницу между страховым возмещением и учетной стоимостью выбывших активов. Если страховое возмещение нс покрывает стоимости утраченных ценностей, то разницу отражают в составе прочих расходов. При превышении страхового возмещения над учетной стоимостью актива отражается сумма прочих доходов. При отражении таких разниц счет 91 корреспондирует со счетом 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию».

Пример. Сельскохозяйственная организация застраховала животных на выращивании и откорме на случаи гибели от эпизоотических болезней. Балансовая стоимость застрахованных животных составила - 100000 руб. Сумма страхового возмещения - 125000 руб. (рассчитывалась исходя из рыночной стоимости животных и процента страхового возмещения в договоре). При наступлении страхового случая (эпизоотия) и оформления всех соответствующих документов организация получила страховое возмещение. В системе бухгалтерского учета списание животных и получение возмещения оформляется следующими записями:

списана балансовая стоимость застрахованных животных на сумму 100000 руб. -

К-т сч. 11 «Животные на выращивании и откорме»;

отражено поступление страхового возмещения в сумме 125000 руб. -

Д-т сч. 51 «Расчетный счет»

К-т сч. 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию»

признана в составе прочих доходов разница между страховым возмещением и балансовой стоимостью погибших животных на сумму 25000 руб. -

Д-т сч. 76, субсчет «Расчеты по имущественному и личному страхованию»

К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

В состав прочих расходов включают стоимость выбывших активов (для их учета может предусматриваться отдельный субсчет 2-го порядка) в связи с событиями, не относящимися к бизнесу организации: расходы на благотворительные нужды, спортивные мероприятия, расходы социального характера (подарки, материальная помощь, оплата ритуальных услуг и т.п.)

Аналитический учет по счету 91 «Прочие доходы и расходы» должен вестись по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом его построение по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой из них.

Для формирования показателей промежуточной и годовой бухгалтерской отчетности учет доходов и расходов на счете 91 ведут в накопительном порядке. По окончанию каждого месяца разницу между суммой доходов и расходов, отраженных счете 91, субсчета 1 «Прочие доходы» и 2 «Прочие расходы», списывают на счет 99. При превышении суммы прочих доходов (кредитовый оборот) над суммой прочих расходов (дебетовый оборот) составляют корреспонденцию:

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки».

В случае превышения суммы прочих расходов над прочими доходами составляется запись:

Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки»

К-т сч. 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов». После осуществления таких записей в целом по счету 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо отсутствует, но при этом имеется сальдо на первом и втором субсчетах.

В конце года при реформации баланса для закрытия субсчетов по счету 91 составляются внутренние записи: списывается сумма прочих доходов -

Д-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие доходы»

К-т сч. 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»; списывается сумма прочих расходов -

Д-т сч. 91, субсчет 9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

К-т сч. 91, субсчет 1 «Прочие расходы».

При журнально-ордерной форме синтетический учет прочих доходов и расходов ведут в журнале-ордере № 11 АПК и Главной книге. Для аналитического учета используют ведомость учета прочих доходов и расходов (форма № 65-АПК). В условиях компьютеризации бухгалтерского учета построение справочников должно обеспечить получение детальных сведений о прочих доходах и расходах для заполнения соответствующих форм отчетности, проведения анализа и осуществления контроля над уровнем этих доходов и расходов.

Счет 91 бухгалтерского учета — это активно-пассивный счет «Прочие доходы и расходы», служит для получения информации о расходах и доходах предприятия по деятельности, которая не является основной. С помощью типовых проводок и практических примеров рассмотрим специфику использования счета 91 и особенности учета прочих доходов и расходов.

Полный перечень прочих доходов и расходов можно изучить в приказе Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н.

Счёт «Прочие доходы и расходы» является активно-пассивным. По кредиту счёта отражается поступление, а по дебету – учитывается расход:

Основные субсчета по 91 счёту представлены на рисунке:

Цель аналитического учёта по 91 счёту – обеспечить возможность определения финансового результат на основе каждого вида дохода и расхода. Следовательно, при классификации доходов и расходов нужно учитывать однородный тип затрат, для обеспечения возможности определения финансового результата по каждой однотипной операции.

Например, суммы по статье «Штрафы, пени по договорным обязательствам» могут быть отнесены как к расходам, так и к доходам, следовательно, можно проанализировать финансовый результат по этой статье. Или, проанализировав статью расходов по оплате услуг кредитных организаций, предприятие сможет увидеть эффективность работы с банком, выгодны ли «продукты» банка предприятию.

Закрытие 91 счета

Все субсчета по счёту «Прочие доходы и расходы» по итогу года: сальдо за декабрь, внутренние записи — должны быть закрыты проводкой на субсчёт 91.09.

Финансовый результат относится на дебет (убыток) или кредит (прибыль) счёта 99 «Прибыли и убытки».

Приведём схематичный пример закрытия 91 счета:

Проводки по 91 счету «Прочие доходы и расходы»

Корреспонденция и основные проводки по 91 счету приведены в таблице:

Примеры операций и проводок по 91 счету

Пример 1. Учет прочего дохода от аренды на счете 91.01

Допустим, ООО «Лето», с основной деятельностью в сфере производства кондитерских изделий, получает доход от сдачи в аренду помещения в одном из производственных зданий. Арендатор «Василек» оплачивает ежемесячно 50 000руб., согласно заключенному договору. Оплата за аренду поступила на р/счет в сумме 50 000руб.

Сумма ежемесячных расходов, которые несет ООО «Лето» на обслуживание помещения, складывается из:

• амортизационных отчислений - 2 000руб.;
• оплаты труда обслуживающему персоналу - 8 000руб.;
• налогов на зарплату - 1 500руб.;
• коммунальных и прочих услуг - 3 000руб.

По итогам ноября 2016 года в бухгалтерии ООО «Лето» сделаны проводки:

Пример 2. Учет прочего дохода от реализации материалов на счете 91.01

Предположим, в ООО «Лето» были реализованы прочие материалы, не используемые в производстве кондитерских изделий. При этом:

• стоимость реализации - 40 000руб.;
• себестоимость материалов - 15 000руб.;
• зарплата и налоги на зарплату производственным рабочим - 4 000руб.

Учет прочих доходов от реализованных материалов был отражен в учете ООО «Лето» следующими проводками по счету 91:

Пример 3. Учет банковских услуг по счету 91.02

Допустим, ООО «Лето» заключило договор с банком на оказание услуг. По итогам месяца (отчетного периода) банк оказал следующие услуги:

• по установке системы «Банк-Клиент» сроком на 3 года (разовая услуга) - 7 000руб.;
• по обслуживанию «Банк-Клиент» (ежемесячная услуга) - 400руб.;
• по расчетно-кассовому обслуживанию (РКО) - 2 000руб.;
• по инкассации наличных - 6 000руб.

В учете ООО «Лето» сделаны проводки по отражению банковских услуг.

Состав прочих доходов и расходов регламентируется ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации». Учет прочих доходов и расходов осуществляется на субсчетах 91-1 «Прочие доходы», 91-2 «Прочие расходы», в ряде случаев (например, при отражении безвозмездного получения материальных ценностей) используется счет 99 «Прибыли и убытки». Каждый месяц разницу между суммой доходов и расходов, отраженных на субсчетах 91-1 и 91-2 отражают на субсчете 91-9. Следует учитывать, что на субсчетах 91-1 и 91-2.

Прочими доходами являются в соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации»:

• · Активы полученные безвозмездно, в т.ч. по договору дарения;
• · Прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;
• · Поступления в возмещение причиненных организации убытков;
• · Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;
• · Курсовые разницы;
• · Прочие внереализационные доходы;
• · Сумма дооценки активов;
• · Штрафы, пени, неустойки за нарушения условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником;
• · Поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;
• · Поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
• · Поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);
• · Прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);
• · Поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;
• · Проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке.

Активы, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости. Рыночная стоимость полученных безвозмездно активов определяется организацией на основе действующих на дату их принятия к бухгалтерскому учету цен на данный или аналогичный вид активов. Данные о ценах, действующих на дату принятия к бухгалтерскому учету, должны быть подтверждены документально или путем проведения экспертизы.

Прочими расходами являются в соответствии с п.12 ПБУ 10/99 «Расходы организации»:

• · Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;
• · Убытки прошлых лет, признанные в отчётном году;
• · Возмещение причинённых организацией убытков;
• · Суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;
• · Отрицательные курсовые разницы, за исключением тех, которые относятся на операционные расходы в соответствии с ПБУ 15/01;
• · Сумма уценки активов (за исключением сумм уценки основных средств - в соответствии с ПБУ 6/01);
• · Перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий (внереализационные расходы);
• · Убытки от хищений материальных и иных ценностей, виновники которых по решениям суда не установлены;
• · Расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
• · Расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
• · Расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организации;
• · Проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);
• · Расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;
• · Отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с ПБУ (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложении в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;
• · Прочие расходы.