Амортизации основных средств для целей бухгалтерского учета. Возможные методы начисления амортизации основных средств в бухучете

Прежде, чем рассматривать, что такое амортизация основных средств, стоит совершить небольшой исторический экскурс. Некоторые элементы учета, напоминающие амортизацию, встречаются уже в венецианских и флорентийских гроссбухах XV – XVI веков. Считается, что именно там и тогда сформировались истоки этого экономического понятия. Впрочем, долгое время эти учетные элементы не имели систематики.

Регулярной частью бухгалтерского учета амортизация впервые становится в Англии в XIX веке. Способствовал этому бурный рост железнодорожной отрасли. Строительство требовало значительные вложения, для чего привлекались сторонние дольщики – акционеры. В то время все расходы списывались в момент их возникновения. Из-за этого в самом начале строительства фиксировались неимоверные расходы, а на стадии завершения – столь же внушительные прибыли.

Естественно, пассивные акционеры начинали претендовать на получение дивидендов именно с этой прибыли. Активные же акционеры, реальные владельцы, старались потратить часть доходов на реновацию – обновление изнашивающегося имущества. Именно это дало старт таким двум тесно связываемым понятиям, как «износ» и «амортизация», в качестве системных.

Износ и амортизационные отчисления

Экономическая сущность амортизации

Износ и амортизация трактовались и трактуются, как некая единая система. Классическое представление износа, как фонда, предусматривало его деление на две части – реновационную и амортизационную. Первая создавалась как резерв для замены старого имущества. Вторая аккумулировала средства, предназначенные для капитального ремонта. Именно она понималась в свое время, как амортизация.

По мере развития обосновывались различные трактования износа. Концепция П. Самюэльсона, С.Л. Брю и К.Р. Макконнела определяла суть амортизации в денежной оценке уменьшения ценности потребленного капитала. Концепция Дж. Бонбрайта представляла амортизацию в качестве зарезервированных эксплуатационных трат, предназначенных для уменьшения/устранения физического износа основных фондов.

Концепция же В.Я. Горфинкеля предусматривала понимание амортизации, как стоимостного возмещения износа основных средств, осуществляемого включением части их стоимости в виде статьи затрат на производство с обеспечением полной замены имущества при его выбытии.

Эти концепции легли в основу методик ценового и вещественного исчисления износа основных фондов. На базе этих методик и возникла существующая до сих пор система единых централизованных нормативов износа имущественных объектов – норм амортизационных отчислений.

Вместе с тем стоит понимать, что идеально отвечающая всем требованиям концепция износа до сих пор отсутствует. Связано это с тем, что понятиям «износ» и «амортизация» чаще всего присваивается тождественность. В действительности их значение весьма различно и этому есть две причины.

Первая – начисление учетного износа практически никогда не совпадает с реальным физическим и моральным износом основных фондов. Темпоральная составляющая учета подчиняется искусственной периодичности, та же составляющая натурального накопления износа определяется нелинейными факторами.

Моральный же износ тем более стоит обособлено, так как заранее учесть в регистрах бухгалтерского учета перспективу смены модельного ряда практически неосуществимо.

Вторая заключается в том, что применяемые в схемах бухгалтерского учета коэффициенты ускорения и замедления амортизации не влияют на реальное накопление физического износа, а остановленное начисление амортизации по нефункционирующим объектам не останавливает их изнашиваемость.

Итак, наиболее отвечающим фактическому наполнению термина можно считать следующее определение:

Амортизация – планомерный процесс постепенного переноса стоимости средств труда, по мере их условно-расчетного износа, на стоимость производимой продукции (работ, услуг) для накопления денежных средств, которые будут направлены на полное или частичное возмещение этих средств труда в будущем. Иными словами, это стоимость основных фондов организации в распределенной денежной форме, для повторного вложения в основ­ные производственные фонды.

Амортизационная политика

Эффективность использования накопленных средств на возобновление имущественного капитала зависит от правильности решения нескольких задач методологического характера:

• Определение потребного объема имущества на стадии его формирования;
• Выявление степени и динамики влияния научно-технического прогресса;
• Расчет сроков эффективного функционирования имущества;
• Определение подходящих способов начисления амортизации для целей учета, позволяющих обеспечить обновление основных средств (для бухгалтерского учета) и оптимизировать затраты на выплату налогов (для налогового учета) с учетом постоянно имеющейся потребности в минимизации расходов.

Решение этих задач является, по сути, выражением амортизационной политики предприятия. Ведь единственным источником данных о физическом и моральном состоянии основных фондов, является амортизация, несмотря на её афористичность в отношении реального износа.

Теоретической и методологической базой концепции амортизационной политики организации являются:

• Выбор и обоснование применения ускоренной или замедленной амортизации для целей налогового учета;
• Структурирование системы аргументов амортизационной политики, как элемента налоговой и финансовой политики компании;
• Создание пакета организационно-методических мероприятий для осуществления этих аргументов в деятельности организаций;

Принцип рациональности

Амортизационные отчисления являются инструментом не только создания достоверной отчетности по имуществу, издержкам и финансовым результатам организации, но и организации бухучета, а также мерилом эффективности управленческих мероприятий.

Соответственно, принцип рациональности состоит в том, что издержки на учет должны быть значимо ниже экономического эффекта от бухгалтерской информации. Кроме того, предполагается, что порядок начисления амортизации в бухгалтерском учете должен быть максимально приближенным к порядку ее начисления в налоговом учете.

Порядок начисления амортизации

Учет бухгалтерских операций по начислению и списанию амортизации ведется на синтетическом пассивном счете 02 «Амортизация основных средств». В кредите счета 02 отражают начисленную амортизацию по поступившим и действующим основным средствам. По дебету счета 02 отражают амортизацию по выбывшим основным средствам. Примерный перечень операций по счету 02 можно представить следующим образом:

1) Проводки отнесения начисленной амортизации на статьи затрат:

• Дт 20 – Кт 02 по объектам, задействованным в основном производстве;
• Дт 26 – Кт 02 по объектам общехозяйственного назначения;
• Дт 44 – Кт 02 по объектам, задействованным на этапе продаж.

2) Для начисления амортизации по объектам, сданным в аренду на условиях возврата составляется бухгалтерская проводка Дт 91 – Кт 02.

3) Бухгалтерские проводки по выбытию основных средств (во всех случаях):

• Дт 01.2 – Кт 01.1 — исходная стоимость;
• Дт 91.2 – Кт 01.2 — остаточная стоимость;
• Дт 02 – Кт 01.2 — сумма накопленной амортизации.

Ежемесячный размер отчислений всегда составляет 1/12 долю годовой нормы.
В соответствии с ПБУ амортизация временно не начисляется в следующих трех случаях:

• Консервация объекта более, чем на три месяца;
• Ремонт сроком свыше двенадцати месяцев;
• Реконструкция сроком свыше двенадцати месяцев.

Не начисляется амортизация по следующим объектам бухгалтерского учета основных средств:

• Здания жилого фонда;
• объекты внешнего благоустройства и подобные им;
• продуктивный и тягловый скот;
• многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста;
• типографские издания (книги, альбомы, брошюры);
• фильмофонд и постановочные средства
• экспонаты животного мира;
• земельные участки;
• имущество некоммерческих организаций.

Способы начисления амортизации в бухгалтерском учете

Начисление амортизации можно вести только теми способами, которые допускаются к применению. В Российской Федерации предусматриваются такие способы начисления амортизации основных средств:

Линейный способ

Главное достоинство линейного способа — его простота. Годовой размер амортизационных отчислений устанавливается исходя из первоначальной стоимости объекта и амортизационной нормы, рассчитанной по сроку полезного использования. При начислении амортизации этим методом используют формулу:

А = na * ОСп(б) : 100

где:


ОСп(б) – , руб.

Линейный способ начисления пригоден для тех объектов, которые во всем периоде своего функционирования задействованы в однотипном и равномерном объеме работ. В действительности такое встречается весьма редко, а функционирование оборудования к концу срока его службы отличается снижением качества.

Решением этой проблемы является механизм ускоренной амортизации. Ускоренная амортизация представляет собой метод более быстрого переноса стоимости на статьи затрат. Его применение позволяет ускорить внедрение новых, более эффективных объектов. В бухгалтерском учете ускоренная амортизация применима только в случае осуществления начисления амортизации способом уменьшения остатка.

Способ уменьшаемого (уменьшения) остатка

Способ уменьшения остатка предполагает расчет годового размера отчислений по показателям остаточной стоимости на начало года, амортизационной нормы и коэффициента ускорения. Данный коэффициент не может принимать значение более 3. При начислении амортизации этим методом используют формулу:

Аg = (ОСо – Аg – 1) * na * К

где:
Аg – годовая сумма отчислений в (g) году, руб.;
ОСо – остаточная стоимость объекта основных средств на начало отчетного года, руб.;
Аg – 1 – сумма отчислений в (g –1) году, руб.;
na – годовая амортизационная норма, %;
К – ускоряющий коэффициент.

Согласно ПБУ организации для начисления амортизации способом уменьшения остатка нужно определить размер коэффициента ускорения и отразить его в приказе об учетной политике.
Рассмотрим пример расчета суммы амортизации этим методом.
Предприятие приобрело дизель-генератор стоимостью 67 300 руб. С.П.И. был определен равным 4 годам. В учетной политике установлены:

• коэффициент ускорения = 1,5.
• условие, что в последний год вся остаточная стоимость списывается равными долями.

100% : 4 года = 25% расчетная годовая норма.
25% * 1,5 = 37,5% норма с учетом коэффициента ускорения.
67 300 * 37,5% = 25 237,5 руб. сумма амортизации 1-го года
25 237,5: 12 мес. = 2 103,125 руб. ежемесячно в 1-й год
67 300 — 25 237,5 = 42 062,5 руб. остаточная ст-ть на конец 1-го года
42 062,5 * 37,5% = 15 773,44 руб. сумма амортизации 2-го года
15 773,44: 12 = 1 314,45 руб. ежемесячно во 2-й год
42 062,5 — 15 773,44 = 26 289,06 руб. остаточная ст-ть на конец 2-го года
26 289,06 * 37,5% = 9 858,4 руб. сумма амортизации 3-го года
9 858,4: 12 = 821,53 руб. ежемесячно в 3-й год
26 289,06 — 9 858,4 = 16 430,66 руб. остаточная ст-ть на конец 3-го года
16 430,66: 12 = 1 369,22 руб. ежемесячное списание в последний, 4-й год

Кумулятивный (регрессивный) способ

Кумулятивный способ, он же способ списания стоимости по сумме чисел лет срока эксплуатации (С.П.И.) , заключается в том, что годовой размер отчислений считают по первоначальной стоимости и соотношению, в числителе которого число лет до конца С.П.И. объекта, а в знаменателе — сумма чисел по годам. При начислении амортизации этим методом используют формулу:

А = ОСп(б) * (Тi: Tч)

где:
А – годовая сумма амортизационных отчислений, руб.;
ОСп(б) – первоначальная стоимость объекта основных средств, руб.;
Тi – число лет, остающихся до конца эксплуатационного срока;
Tч – сумма чисел лет эксплуатационного срока.

Суть метода – в следующем примере. Предприятие приобрело станок стоимостью 50 000 руб. СПИ станка – 5 лет. Определим сумму чисел лет СПИ станка: 1+2+3+4+5=15 (кумулятивное число). В каждый год эксплуатации будет производиться следующий расчет амортизации основных средств:
1 год 50 000 * 5/15 = 16 667 руб.;
2 год 50 000 * 4/15 = 13 333 руб.;
3 год 50 000 * 3/15 = 10 000 руб.;
4 год 50 000 * 2/15 = 6 667 руб.;
5 год 50 000 * 1/15 = 3 333 руб.

Производительный способ

Производительный, он же способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) базируется на натуральном показателе объема продукции в отчетном периоде и соотношении первоначальной стоимости и планируемого выпуска продукции за весь С.П.И. объекта. При начислении амортизации этим методом используют формулу:

А = Qi * (ОСп: Qn)

где:
А – годовая сумма амортизационных отчислений, руб.;
Qi – объем продукции (работ) в отчетном году, руб.;
ОСп – первоначальная стоимость на начало отчетного года, руб.;
Qn – предполагаемый объем продукции (работ) за весь СПИ объекта основных средств, руб.
Пример расчетов этим способом.
Предприятие приобрело оборудование стоимостью 125 000 руб. со сроком службы 6 лет. Планируемый выпуск продукции по годам выглядит так:
первый год = 1680,
второй год = 1400;
третий год = 1260;
четвертый год = 980;
пятый год = 880;
шестой год = 800;
всего 7000 единиц.

Результаты расчетов в данном примере проще всего представить в виде таблицы:

Сам по себе производительный способ наиболее точно отражает реальность. Его использование дает наиболее точное отражение затрат на продукцию. Чем интенсивнее задействовано оборудование, тем больше размер начисленной амортизации. К моменту, когда физический износ объекта достигнет ста процентов, совокупные амортизационные отчисления по нему так же будут равны ста процентам от первоначальной стоимости объекта. В то же время, как и остальные способы, производительный не может учесть моральный износ оборудования.

Значительным препятствием для его широкого применения является и резкий рост трудоемкости учетной работы. Представленные способы начисления амортизации применяются для целей бухгалтерского учета.

Однако амортизация начисляется еще и для целей налогообложения, а налоговое законодательство предусматривает несколько иные способы учета износа.

Способы начисления амортизации в налоговом учете

НК РФ предполагает, что начисление амортизации для целей налогообложения ведется или линейным, или нелинейным методом. При этом выбранный предприятием метод применяется ко всему имуществу организации.

Линейный метод

При линейном методе размер начисленной за месяц амортизации считается как произведение первоначальной стоимости и нормы амортизации, установленной для этого объекта. Расчет амортизационной нормы для каждого объекта производится по формуле:

An= * 100%

где:
An – амортизационная норма, %;
s – С.П.И. имущественного объекта, мес.

Линейный метод в обязательном порядке применяется к зданиям, сооружениям и передаточным устройствам, включенным в 8-10 , вне зависимости от того, какой метод принят в организации. Таким образом, так как кроме этих в эти группы входят станочный парк, транспорт и другое оборудование, то по ним организация должна применять тот метод (линейный или нелинейный), который утвержден приказом об учетной политике предприятия.

Нелинейный метод

В отличие от линейного, рассчитываемого традиционным применением к каждому объекту, нелинейный метод предполагает, что расчет ведется в целом по амортизационной группе. Это означает, что по каждой группе исчисляется суммарный баланс на первое число месяца, для которого считается амортизация.

Суммарный баланс является единицей формулы и пересчитывается ежемесячно уменьшением на сумму начисленной в предыдущем месяце амортизации. Следует помнить, что для имущества 8 – 10 групп существует исключение, следовательно, при исчислении суммарного баланса по этим группам, входящие в них подгруппы «Здания», «Сооружения» и «Передаточные устройства» следует исключить из расчета.

Ag= Bg* N/100

где:
Ag – амортизация по группе за месяц, руб.;
Bg – суммарный баланс по группе на 1 число месяца, руб.;
N – норма амортизационных отчислений для группы (подгруппы).

Месячные нормы амортизации, установленные НК, представлены в таблице:

* за вычетом стоимости имущества, относящегося к подгруппам «Здания», «Сооружения» и «Передаточные устройства»
С того месяца, перед которым суммарная стоимость объектов группы станет меньше 20 000 рублей, организация имеет право ликвидировать эту группу (соответствующую подгруппу в случае 8-10 групп) с отнесением размера суммарного баланса на статью внереализационных расходов в текущем учетном периоде.

В случае эксплуатации основных средств в особо сложных условиях и/или при повышенной сменности, организация имеет право задействовать коэффициент повышения к амортизационной норме. Этот коэффициент не может быть больше 2. Важно помнить, что с начала 2014 г. запрещается применять повышающие коэффициенты по нескольким основаниям, кроме того, применение этих коэффициентов возможно только в отношении имущества, принятого на баланс до 01.01.2014.

Для ряда объектов, перечисленных в п. 2 статьи 259.3, организация имеет право применить поправочный коэффициент со значением не выше 3. Однако, запрещается применение этих коэффициентов к имуществу 1, 2 и 3 амортизационных групп, если начисление амортизации по ним ведется нелинейным методом.

Так же законодательством предусмотрена возможность применения организацией норм, значение которых ниже установленных налоговым кодексом. Это определяется по каждому конкретному объекту основных средств с учетом особенностей хозяйственного процесса. Те объекты, в отношении которых применяются повышающие или понижающие коэффициенты, должны быть выделены в подгруппы в составе своих амортизационных групп. Порядок применения коэффициентов закрепляется в приказе об учетной политике организации для целей налогообложения.

Начавшийся 2014 год можно назвать знаменательным. Это связано с тем, что в этом году организации, принявшие решение о переходе с нелинейного метода на линейный, впервые могут осуществить этот переход. Налоговый кодекс устанавливает ограничение для такого перехода – один раз в пять лет. Следовательно, организации, выбравшие в 2009 г. нелинейный метод, могут изменить его на линейный только с 01.01.2014.

Для перехода «в обратном направлении» такое ограничения не установлено и организации имеют право перейти с линейного метода на нелинейный в порядке, установленном для внесения изменений в приказ об учетной политике.
Наконец-то устраняется и спорное толкование законодательных норм, связанное с моментом начала исчисления амортизации для тех объектов, право собственности на которые требует государственной регистрации.

В кодексе закреплено однозначное толкование – этим моментом в отношении объекта признан момент его ввода в эксплуатацию, вне зависимости от даты его государственной регистрации. Кроме того, в отношении компаний, которые стали применять эту норму с января 2013 года в отношении имущества, введенного в эксплуатацию до 01.12.2012, принято законодательное решение о «налоговом прощении» (статья 3.1 Федерального закона от 29.11.2012 N 206-ФЗ (ред. от 23.07.2013).

Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 "Учет основных средств". Амортизация есть постепенное перенесение стоимости основных средств в процессе их эксплуатации на стоимость готовой продукции, работ и услуг. Амортизационные отчисления – денежное выражение размера амортизации основных средств включаемого в себестоимость продукции, работ и услуг.

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

линейный способ;

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисление амортизации по группе однородных объектов ОС производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Объекты ОС стоимостью не более 40 тыс. рублей (с 1.01.2011г.), а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты производства по мере отпуска их в производство или эксплуатацию или просто относить к МПЗ.

Годовая сумма амортизационных отчислений определяется:

при линейном способе – исходя из первоначальной стоимости или восстановительной стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

при способе уменьшаемого остатка – исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации;

при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования – исходя из первоначальной стоимости или восстановительной стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования объекта.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном пассивном счете 02 «Амортизация основных средств». Начисленные суммы амортизации отражаются по кредиту счета, а по дебету счета показывают списание начисленной суммы амортизации за время эксплуатации основных средств при их выбытии.

К счету 02 могут быть открыты следующие субсчета:

1. Амортизация собственных основных средств.

2. Амортизация арендуемых и полученных по лизингу основных средств.

а) Дт 20,23,08,25,26... - Кт 02/1 - начисление амортизации по основным средствам, используемым в соответствующих производствах и хозяйствах.

б) Дт 02/1 - Кт 01/11 - списание амортизации, начисленной за время эксплуатации, при выбытии основных средств (с использованием субсчета 01/11 «Выбытие ОС»).

в) Дт 02 - Кт 01 - списаны ОС на сумму начисленной амортизации за время эксплуатации (без использования субсчета 01/11 «Выбытие ОС»).

Для учета амортизационных отчислений по ОС используются:

ведомость расчета амортизации и отчислений в ремонтный фонд по основным средствам (ф. 48-АПК) (в начале года);

ведомость начисления амортизации и отчислений в ремонтный фонд (без автотранспорта) (ф. 49-АПК) (ежемесячно);

ведомость начисления амортизации и отчислений в ремонтный фонд по автотранспорту (ф. 50-АПК) (ежемесячно).

Примеры.

Линейный метод начисления :

Приобретен объект основных средств первоначальной стоимостью 600 000 руб. срок его полезного использования - 5 лет.

Годовая норма амортизации: 100: 5 = 20%

Годовая сумма амортизации: 600 000 х 20: 100 = 120 000 руб.

2. Способ уменьшаемого остатка:

Приобретен объект основных средств первоначальной стоимостью 600 000 руб. срок его полезного использования - 5 лет. Коэффициент ускорения = 2. Годовая амортизация в нашем примере - 20%, а при ускоренной амортизации: 20% х 2 = 40%

3. Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования

Приобретен объект основных средств первоначальной стоимостью 600 000 руб. срок его полезного использования - 5 лет. Сумма чисел лет полезного использования равна 1+2+3+4+5=15.

Сумма амортизации определяется от первоначальной стоимости рассчитывается соответствующая доля. В 1-й год: номер последнего года делят на сумму чисел лет (5/15), во 2-й - 4/15, в 3-й - 3/15, в 4-й - 2/15, в 5-й - 1/15.

4. Способ начисления амортизации в зависимости от объема выпуска продукции (выполнения работ)

Приобретен объект основных средств первоначальной стоимостью 600 000 руб. срок его полезного использования - 5 лет. предполагаемый объем выпуска продукции за весь нормативный период эксплуатации объекта - 1 200 000 шт.: в 1-й год - 350 000 шт., во 2-й - 300 000 шт., в 3-й - 250 000 шт., в 4-й - 200 000 шт., в 4-й - 100 000 шт.

Определяем сумму ежегодного начисления амортизации, приходящуюся на 1 шт. продукции:

600 000: 1 200 000 = 0,5

Они отличаются только методом исчисления годовой суммы амортизационных отчислений. Итог же всегда один: ежемесячное списание стоимости ОС в расходы. Кроме того, какой бы из способов не был избран, для определения размера годовых и ежемесячных отчислений необходимо знать срок полезного использования ОС.

Срок использования: реальный и бухгалтерский

Для того, чтобы самостоятельно определить срок полезного использования объекта основных средств нужно:

1. Вычислить ожидаемый срок использования объекта ОС в зависимости от его производительности.
2. Узнать реальный физический износ (в заданном режиме эксплуатации, с учетом естественных условий и влияния агрессивной среды).
3. Учесть возможные ограничения в использовании (срок годности или аренды).

Можно просто использовать для этого специальную Классификацию для определения срока полезного использования объектов ОС, принятых к бухгалтерскому учету (утв. постановлением Правительства РФ). В ней все объекты ОС распределены по группам и для каждой предусмотрен свой срок. Нужно только правильно отнести искомое ОС к одной из групп. После определения срока можно приступать к расчету износа.

Линейный способ начисления амортизации в бухгалтерском учете

Среди четырех способов самым распространенным и незамысловатым является линейный. Его главный плюс, который заставляет избрать его подавляющему числу компаний, состоит в одновременном применении в налоговом учете. Это очень удобно для бухгалтера и упрощает его задачи. Как определяется норма амортизации при линейном способе в бухучете? По довольно простой формуле. Для нее необходимо знать:

• первоначальную (в случае переоценки ОС - восстановительную) стоимость (ПС);
• срок полезного использования (СП).

Принимаем за абстрактное значение “1” год эксплуатации ОС и исчисляем сколько процентов износа в год предусмотрено для конкретного объекта по формуле:

Годовая амортизация = 1: СП × 100%

Далее умножаем полученную норму годовой амортизации (НА) на стоимость и получаем требуемую сумму. Которую из года в год будем списывать в расходы. Формула применяется такая:

Годовая НА × ПС = Сумма амортизации за год

Сумма за месяц определяется путем деления полученного результата на 12. Она действует весь период эксплуатации ОС и может изменится только если объект будет переоцениваться или улучшаться.

Важно: Налоговый и бухгалтерский учет имеют некоторые различия в отнесении на расходы. В налоговом НА рассчитывается на каждый месяц, а в бухгалтерском - на год. Поэтому из-за округления суммы по версии налогового и бухгалтерского учета могут незначительно отличаться. Нужно стремиться максимально сократить, а лучше всего и совсем убрать эту разницу. Для этого при вычислении годовой НА желательно оставлять полученное значение с максимальным числом знаков после запятой (не менее 4). Тогда месячные отчисления можно корректировать при помощи округления этих знаков, что позволяет избежать даже незначительной разницы в суммах.

Как рассчитать амортизацию линейным способом: пример

Организация поставила на баланс автокару с первоначальной стоимостью 300 000 руб. Применяется линейный способ амортизации. ОС относится к четвертой амортизационной группе. Срок полезного использования автопогрузчика составит 5 лет или 60 месяцев. Определим какая норма амортизации погрузчика будет по нормам налогового учета:

1: 60 × 100 = 1,6666%.

Ежемесячное отчисление составит:

300 000 × 1,6666% = 4999,8 руб.

Годовая НА (по нормам бухучета) составит:

(1: 5 лет) × 100 = 20%.

А сумма, которую нужно отнести на расходы составит:

300 000 × 20% = 60 000 руб.

Или 5 000 руб в месяц.

Разница составила 20 копеек. Для того, чтобы ее скорректировать бухгалтеру пришлось пересмотреть норму амортизации автокары в месяц (согласно налоговому учету):

1: 60 × 100 = 1,66667% × 300 000 = 5000, 01

При таком раскладе копейку можно отбросить, а суммы амортизации погрузчика, начисленные в бухгалтерском и налоговом учете за месяц, окажутся равными.

Следующие три способа начисления амортизации являются более оригинальными и сложными.

Способ уменьшаемого остатка

В пункте 19 раздела III ПБУ 6/01 сказано, что амортизацию можно начислять «исходя из остаточной стоимости объекта ОС на начало отчётного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией». Очевидно, что это амортизация методом уменьшаемого остатка

Разберем его на составляющие:

1. Что такое ПС мы уже знаем. Для определения остаточной нужно всего лишь отнять от первоначальной уже начисленный за прошлые периоды износ. Значит у нового ОС остаточная стоимость будет равна первоначальной.
2. Как вычислить срок полезного использования мы рассматривали в линейном способе. В этом случае алгоритм не меняется.
3. Повышающий коэффициент к норме амортизации - это что-то новое. Оказывается организация должна самостоятельно определить значение коэффициента ускорения и прописать в учетной политике (п. 7 ПБУ 1/2008). Предусмотренный максимум - 3.

Пример применения метода уменьшаемого остатка

Куплен станок стоимостью 100 000 руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая НА, исчисленная исходя из срока полезного использования, равна 20%. Ее нужно увеличить на коэффициент ускорения 2, значит она будет уже равна 40%. Далее рассчитываем суммы сразу за весь период:

За 1-й год эксплуатации станка нужно из его первоначальной стоимости, сформированной при принятии к бухгалтерскому учету, вычесть годовую сумму амортизации в 40 000 руб. (100000 x 40 / 100).

За 2-й год - сумму в размере 40% от его остаточной стоимости на начало года (100 - 40) x 40 / 100 = 24 000) - 24 000 руб.

За 3-й год - 12 400 руб. - с учетом разницы между остаточной стоимостью объекта, на конец второго года эксплуатации, и суммой амортизации, начисленной за второй год ((60 - 24) х 40 / 100) .

Из примера видно, что формула для определения годовой НА не отличается от той, которую применяют при линейном способе. А вот, чтобы узнать сумму амортизации за год необходимо применить еще и коэффициент усиления (КУ). Поэтому итоговая формула выглядит так:

Годовая НА × КУ × Остаточная стоимость ОС на начало отчетного периода = сумма за год

Этот метод позволяет быстрее перенести стоимость основных средств в состав расходов. На практике он бывает незаменим в компаниях, которые активно используют объекты, например, по договору лизинга или собственные ОС в целях крупных капиталовложений. Все это дает им возможность минимизировать налог на имущество в первые годы их эксплуатации.

Кроме того, этот способ похож на , из налогового учета. Но между ними есть и существенные отличия:

• в налоговом учете износ ОС определяется исходя из суммарной стоимости всех объектов амортизируемого имущества, которые относятся к одной амортизационной группе (п. 2 ст. 259.2 НК РФ);

• в налоговом учете запрещено применение нелинейного способа в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, которые входят в восьмую и девятую амортизационные группы (п. 3 ст. 259 НК РФ);

• Когда суммарный баланс стоимости ОС из амортизационных групп составит менее 20 000 руб. можно списать их на внереализационные расходы текущего периода (п. 12 ст. 259.2 НК РФ);

• для каждой группы установлена фиксированная норма амортизации, не зависящая от срока полезного использования объектов (п. 5 ст. 259.2 НК РФ).

Списание стоимости ОС по сумме чисел лет срока полезного использования

Этот способ является достаточно оригинальным. Бухгалтеру также обязательно должна быть известна ПС основного средства (восстановительная), а также срок его полезного использования. Далее нужно найти сумму чисел достаточно оригинальным способом: их нужно сложить между собой.

К примеру у объекта ОС со сроком полезного использования 5 лет, сумма чисел составит 15 лет:

1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15

После того, как это значение найдено, можно определить сумму износа за год:

Сумма НА = Число лет, оставшихся до конца срока полезного использования ОС: Сумму чисел лет срока полезного использования, ед. × ПС

Полученный результат делим на 12 и получаем сумму, которую нужно амортизировать ежемесячно. (п.19 ПБУ 6/01). Аналогов этому методу в налоговом учете нет. Он хорош тем, что в первые годы эксплуатации ОС, его амортизация происходит быстрее, чем при линейном способе.

Амортизация по сумме чисел лет срока полезного использования: пример

На баланс был принят глубинный насос стоимостью 30 000 руб. Срок его полезного использования - 2 года. В бухучете для машин и оборудования применяется амортизация по сумме лет полезного использования. Сумма чисел лет срока полезного использования насоса составляет:

1 + 2 = 3.

Амортизация насоса за первый год работы:

2: 3 × 30 000 руб. = 20 000 руб.

Значит месячное отчисление в первом году эксплуатации будет 1666, 67 руб.

За второй год:

1: 3 × 30 000 руб. = 1о 000

Что соответственно даст в месяц 833,33 руб.

Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ)

Четвертый, заключительный бухгалтерский метод амортизации является самым трудоемким в расчетах. Он предусмотрен п. 19 раз.III ПБУ 6/01. Амортизация пропорционально объему продукции хороша тем, что позволяет наиболее точно отразить интенсивность участия конкретного основного средства в хозяйственном процессе.

Бухгалтеру необходим для исчисления натуральный показатель объёма продукции (работ) в отчётном периоде. Кроме того, ему необходимо знать соотношение первоначальной стоимости объекта ОС и предполагаемого объёма выпуска продукции (работ, услуг) за весь срок полезного использования конкретного ОС. Можно применить формулу:

Сумма месячной амортизации = ПС /предполагаемый объём выпущенной продукции (к-во) х Фактический объём продукции, выпущенной за месяц (к-во).

Рассмотрим эти показатели внимательнее. Показатель «предполагаемый объём», означает применение на практике плановых экономических значений. Для их корректного определения нужна, как минимум, специальная экономическая служба. Иначе бухгалтеру придется брать эту цифру “с потолка”, а это недопустимо.

С фактическим объемом, конечно проще, его можно взять из учетных данных. Но производить все вычисления придется каждый месяц. Никакой универсальной нормы при этом методе не будет. Ну и аналогичного метода в налоговом учете не предусмотрено.

Пример начисления амортизации пропорционально объему продукции (работ)

Печатный станок с ПС 2 000 000 рублей может напечатать за все время использования 100 тысяч журналов. В учётной политике предусмотрена амортизация таких станков пропорционально объему изготовленной продукции.
За год станок напечатал:

· в мае – 30 тыс. журналов;;
· в августе – 1 тыс. журналов.

Следовательно, за этот год бухгалтерия должна начислить амортизацию станка:

в мае: 30 000 шт. × 2 000 000 руб. : 100 000 шт. = 600 000 руб.
· в августе: 1000 шт. × 2 000 000 руб. : 100 000 шт. = 20 000 руб.

Итак, со способами начисления амортизации мы разобрались. Самым простым из них является линейный, а самым достоверным - способ по объему изготовленной продукции. Какой выбрать для применения должна решить для себя каждая организация индивидуально.

С 2017 года произошли существенные изменения в области бухгалтерского учета. Это коснулось и амортизационных групп, которые изменились по составу, но количество осталось прежним (10 групп). Следовательно, для вновь введенных в эксплуатацию основных средств меняется расчет ежемесячной и годовой амортизации в соответствии с новым классификатором ОС.

Перечень способов для начисления износа основных объектов

Амортизационные начисления важны для расчета налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Особенно это касается новым организациям, где пока расходы превышают доходы. Выбор метода начисления амортизации должен быть указан в Учетной политике предприятия. Можно воспользоваться одним из вариантов:

1. Выбрать наиболее выгодный метод расчета износа ОС;
2. Каждой группе ОС применять свой метод расчета амортизации.

Применяют четыре способа амортизации основных объектов:

1. Линейный;
2. В результате снижаемого остатка;
3. Списание по суммовому количеству лет;
4. Пропорционально объему выпущенной продукции.

Подробно рассмотрим на примерах все варианты расчета износа ОС.

Расчет линейным способом

Очень часто бухгалтера выбирают линейный метод расчета амортизации основного объекта. Но для его использования необходимо учесть периодичность хозяйственной деятельности предприятия. Если производство является сезонным и основные средства используются непостоянно, то такое начисление износа будет нецелесообразным.

Рассмотрим начисление амортизации линейным способом на примере.

Для производства полуфабрикатов организацией 20 февраля было приобретено оборудование для изготовления продукции на сумму 150 000 руб. После монтажа 3 марта станок пустили в работу. По классификатору основных средств оборудование относится к 4-ой группе и его срок эксплуатации составляет 5 лет, т.е. 60 месяцев. Начисление износа начинается со следующего месяца после введения в эксплуатацию, в нашем случае с 1 апреля.

Ежемесячное начисление износа составляет:

• 150 000/60(месяцев)=2500 руб.

На протяжении 5 лет, каждый месяц бухгалтер делает запись следующей проводкой:

• Дт20 Кт02 – 2500 руб., начислена амортизация на оборудование по изготовлению полуфабрикатов.

Расчет амортизации в результате снижаемого остатка

Особенность этого метода заключается в начислении ежегодной амортизации в начале периода, сумма которой равна конечной стоимости, умноженной на определенный процент.

Возьмем для примера условия задачи, приведенной выше, и рассчитаем амортизационные начисления на оборудование. В первую очередь рассчитаем годовую норму износа %:

• 100%:5=20%, значит, в первый год амортизация оборудование составит 30 000 (150 000х20%), ежемесячно – 2500(30 000:12);
• Второй год – 150 000-30 000=120 000, конечная стоимость оборудования. Износ составит 120 000х20%=24 000, ежемесячно – 2000(24 000:12);
• Третий год – 120 000-24 000=96 000, годовая амортизация составит 96 000х20%=19 200, ежемесячно – 1 600(19 200:12мес.);
• Четвертый год – 96 000-19 200=76 800, годовая амортизация – 76 800х20%=15 360, ежемесячно – 1 280(15 360:12мес.);
• Пятый год – 76 800-15 360=61 440, годовая амортизация – 12 288(61440х20%). И так далее до полного погашения первоначальной стоимости.

Важно знать, что способ списания износа в результате уменьшения остатка для основных средств отличается от нематериальных активов, тем что остаточная стоимость НМА считается на начало каждого месяца, а на ОС – на начало года.

Списание износа по суммовому количеству лет

Этот метод предполагает списать большую часть стоимости основного средства в первые годы эксплуатации. Стоимость списывается полностью.

Пример для расчета амортизации методом списания суммовому количеству лет:

Предприятие начало эксплуатировать производственную установку стоимостью 102 000 рублей, СПИ составляет 5 лет. Суммовое количество лет равен 15 (1+2+3+4+5). Рассчитаем амортизацию на пять лет:

• 1-ый – 102000х(5:15)=33 999 руб., остаточная стоимость – 102 000-33 999=68 001 руб.;
• 2-ой – 102 000х(4:15)=27 200 руб., остаточная стоимость – 68 001-27 200=40 801 руб.;
• 3-ий – 102 000х(3:15)=20 400 руб., остаточная стоимость – 40 801-20 400=20 401 руб.;
• 4-ый – 102 000х(2:15)=13 599 руб., остаточная стоимость – 20 401-13 599=6 802 руб.;
• 5-ый – 102 000х(1:15)=6 800 руб.

Метод списание амортизации по сумме чисел лет СПИ имеет экономическую целесообразность в отношении снижения налоговой нагрузки в первые годы эксплуатации основного средства.

Только при методе уменьшаемого остатка при начислении амортизации можно использовать коэффициент ускорения. Для его использования необходимы веские обоснованные доказательства. Опираясь на ст.259.3 НК, коэффициент ускорения на износ ОС можно использовать в следующих случаях:

• Влияние внешних факторов, вызывающих ускоренный процесс старения;
• Местонахождения вблизи агрессивной технологической среды, которая способна вызвать аварийную ситуацию;
• Использования оборудования в бесперебойном режиме, т.е. в три смены;
• Основные средства с высоко-энергетической эффективностью. К ним относятся бытовые приборы.

Организации, применяющие метод уменьшения остатка с коэффициентом ускорения, самостоятельно устанавливают величину коэффициента, но не более 2%, при этом имея убедительную обоснованную документацию.

Расчет амортизации соответственно объему выпущенной продукции

Применять способ списания стоимости ОС соответственно объему изготовленной продукции целесообразно в том случае, когда оборудование имеет определенный запланированный производственный объем работ. Для расчета нам понадобится следующие показатели:

• Первоначальная стоимость основного объекта;
• Срок эксплуатации объекта;
• Количество выпущенной продукции по факту;
• Сумма амортизации одного изделия.

Рассмотрим этот метод на примере:

Компания для производства изделий приобрела оборудование стоимостью 315 000 рублей. Производитель гарантирует выпуск на этом оборудовании 53 000 штук изделий на весь период эксплуатации. СПИ определен 3 года. На одно изделие износ составит 5,94 руб. (315000/53000 шт.). Рассчитаем сумму списания износа:

• За первый год предполагаемый выпуск будет составлять 16 000 шт. Расчет суммы годового износа 95 040 руб.=16000х5,94. Остаточная стоимость объекта на конец отчетного периода 219 960 руб.=315 000-95 040;
• За второй год – выпуск продукции будет составлять 18 000 шт. В год износ составит 106 920 руб.=18 000х5,94. Остаточная сумма ОС – 113 040 руб.=219 960-106 920;
• За третий год – план выпущенной продукции 19 000 шт. За год амортизация составляет 113 040 руб.

Этот метод предназначен для производственного процесса. Чем выше производительность основного объекта, тем больше будут суммы начисленной амортизации.

Расчет износа при модернизации, реконструкции и ремонта ОС

В результате производственного цикла нередко случается изменения в работе оборудования. Для функционирования ОС предприятие применяет хозяйственные операции как модернизация, реконструкция или ремонт.

В результате технических изменений расчет износа оборудования приостанавливается. Как начислить амортизацию на основной объект после изменений, превышающих 12 месяцев, рассмотрим ниже.

Пример расчета износа оборудования после технических изменений

Для улучшения производства на предприятии было решено модернизировать станок, стоимость которого составляет 115 000 рублей. СПИ определен на 5 лет. Предприятие использует линейный метод начисления износа ОС.

Расходы на модернизацию составили 10 000 рублей, что увеличили первоначальную стоимость станка. В эксплуатацию станок пустили спустя 13 месяцев, во время модернизации амортизация не начислялась.

• 115 000/60=1916,67 руб. – ежемесячное начисление износа до модернизации. Основной объект проработал 12 месяцев, амортизация которого составила – 23 000,04 руб.=1916,67х12мес. Остаточная стоимость – 91 999,96 руб.=115 000-23 000,04;
• Стоимость оборудования после модернизации составила 101 999,96руб.=91 999,96+10 000. На остаточную сумму продолжаем начислять износ. Она начинается со следующего месяца после ввода его в эксплуатацию;
• Ежемесячные амортизационные начисления будут составлять – 2 914,28руб.=101 999,96/35мес.

Разница между расходами на модернизацию и на ремонт заключается в том, что затраты на ремонт не увеличивают стоимость основного объекта и в бухучете относятся на содержание ОС.

Каждое предприятие выбирает оптимальный метод расчета амортизации основных объектов. И нельзя не забывать о том, что его нужно обязательно описать в своей Учетной политике.

На предприятии могут быть приняты различные методы начисления амортизации основных средств по разным их группам. Как гласит п. 18 Правил 6/01, выбранный способ относительно категории однородных объектов должен применяться на протяжении всего периода полезной эксплуатации ценностей, которые в нее входят. Рассмотрим далее, какие существуют основные методы начисления амортизации.

Классификация

В бухгалтерском и налоговом законодательстве предусматриваются разные методы начисления амортизации основных средств. В первом случае установлено 4:

1. Линейный метод начисления амортизации.
2. Пропорционально объему товара.
3. По сумме всех чисел лет периода полезной эксплуатации.
4. Уменьшаемого остатка.

Налоговое законодательство предусматривает два способа. Один из них совпадает с первым из списка, приведенного выше. Кроме него, используется и нелинейный метод начисления амортизации. Этот способ не соответствует ни одному из предусмотренных в ПБУ.

Особенности выбора

С 2009 года в своей отчетной политике предприятие должно установить, какой метод амортизации будет применять для ОС. При этом он устанавливается не для каждого ОС отдельно. Он выбирается относительно всех объектов соответствующего имущества. В соответствии с общим правилом, принятый метод фиксируется в учетной политике компании на конкретный период. В течение установленного срока допускается применять только этот способ. В качестве исключения выступают объекты, список которых приведен в п. 3, ст. 259 НК. Для них всегда применяется линейный метод начисления амортизации. Согласно положениям статьи, этот способ распространяется на передаточные устройства, сооружения и здания, относящиеся к 8-10 гр. ОС.

Важный момент

В нормах гл. 25 НК установлена возможность использовать разные методы расчета амортизации - изменять закрепленный на текущий год способ. Данный переход осуществляется по определенным правилам. В частности, при изменении зафиксированного в учетной политике способа, на новый метод переводятся и уже эксплуатируемые объекты. Законодательство при этом устанавливает определенные ограничения. Так, плательщик вправе изменять нелинейный метод амортизации не чаще 1 раза в 5 лет. Переход на другой способ допускается с начала года (очередного отчетного периода). Правила, в соответствии с которыми производятся изменения, установлены в ст. 322 НК.

Амортизация: методы учета ОС

В 2009 году в налоговое законодательство были внесены существенные изменения. Некоторые из них кардинальным образом изменили использовавшиеся до этого времени способы начисления амортизационных сумм. В соответствии с принятыми нормами, операции осуществляются в несколько этапов:

1. Распределение ОС на начало отчетного периода. Оно выполняется по группам, которые имеют одинаковую амортизационную норму. На этом же этапе формируется стоимость ОС.
2. Расчет среднегодовой стоимости фондов по соответствующей категории.
3. Определение амортизационной суммы. Эта операция предполагает умножение установленной нормы на среднебалансовую (среднегодовую) стоимость объекта ОС. При этом учитываются поправочные коэффициенты. Они призваны отражать фактические эксплуатационные условия объектов на предприятии либо в цехе.
4. Определение общей величины отчислений на предстоящий период по всем соответствующим фондам. Эта задача выполняется путем сложения полученных на предыдущих этапах сумм.

Основные методы амортизации: равномерный способ

Он считается одним из наиболее распространенных в практике. Этот способ ориентирован на равномерный моральный и физический износ ОС. В последнем случае использование "линейности" более правомерно. Несколько иначе обстоит ситуация с моральным износом. Дело в том, что развитие производственных технологий, техники и науки происходит неравномерно. В этой связи моральный износ ОС в большинстве случаев отличается ускоренными темпами. Линейное начисление не обеспечивает концентрации ресурсов, необходимой для быстрой и своевременной замены оборудования, которое подвержено интенсивному воздействию морального износа. Поэтому компания должна предусмотреть такие методы использования амортизации, которые сформируют возможность осуществить переоснащение производства в короткий срок.

Формула

Линейный метод предусматривает, что ежегодно в стоимость товара входит одинаковая часть цены ОС. Перенесенную долю можно определить по упрощенной формуле (без показателя ликвидационной стоимости):

Фп = На х Фп(б)/100 %, где:

• Перенесенная часть - Фп.
• Амортизационная норма - На.

Этот способ в определенной степени охватывает операцию переноса стоимости. Другие методы расчета амортизации не так просты и наглядны.

Особенности равномерного способа

Этот метод начисления обеспечивает:

1. Равномерное поступление отчислений в фонд.
2. Стабильное и пропорциональное отнесение амортизации на себестоимость производимой продукции.
3. Простоту и высокую точность вычислений.

Относительность учета части переносимой стоимости обуславливается следующими обстоятельствами:

1. Равномерный метод предусматривает, что к моменту завершения эксплуатационного периода ликвидационная величина будет нулевой. Эта стоимость включает в себя реализационную сумму снятых с производства и изношенных ОС. Как правило, ее определяют по цене металлолома.
2. Линейный способ предполагает равномерность износа фондов на протяжении всего периода эксплуатации.

Недостатки

В течение эксплуатационного срока имеют место простои оборудования, поломка, неполная загруженность в смену. Это означает, что на практике износ машин происходит неравномерно, что обуславливает такой же характер переноса стоимости ОС на продукцию. Этот способ, кроме того, не учитывает моральное устаревание оборудования. Выбытие такой техники до завершения нормативного амортизационного периода приводит к недоамортизации. Ее величину определяют по формуле:

Н = (Фо + Рл) – Фл, в которой:

Убытки от выбытия недоамортизированных основных фондов сказываются на результате хозяйственной деятельности компании.

Альтернативный способ

Для усиления заинтересованности фирм в обновлении ОС применяется метод ускоренной амортизации. В этом случае в течение первых трех лет в вычисления включаются повышенные нормы. Они позволяют отнести на себестоимость произведенного товара более 2/3 первоначальной цены ОС. Оставшаяся величина переносится по стабильным (одинаковым) нормам по каждому оставшемуся году службы в рамках установленного срока (равномерным способом). В сочетании эти методы начисления амортизации позволяют учесть и моральный, и физический износ оборудования. На малые предприятия распространяется льготная особенность. В течение первого года эксплуатации они вправе дополнительно списывать до половины балансовой (первоначальной) стоимости ОС, срок службы которых больше 3-х лет. Для более крупных предприятий предусматриваются обычные методы начисления амортизации.

Ограничения

Распространяется метод ускоренной амортизации только на активную часть ОС, нормативный период эксплуатации которых больше трех лет. Также законодательство требует применять указанный способ исключительно в отношении фондов, ориентированных на увеличение объема выпуска прогрессивных (новых) видов сырья, оборудования и приборов, устройств ВТ, расширение экспорта товара, а также тогда, когда они заменяют морально устаревшую и изношенную технику. Нормативы при этом согласовываются с финансовыми госорганами. Методы использования амортизации, вычисленной рассматриваемым способом, должны быть исключительно целевыми. В противном случае полученная дополнительная сумма включается в налоговую базу, согласно действующему законодательству. Ускоренную амортизацию проводят, основываясь на равномерном методе, когда утвержденная по установленному порядку норма на инвентарный объект повышается, но не больше, чем вдвое.

Плюсы вычисления

Неравномерные методы амортизации на протяжении первой половины установленного нормативного срока эксплуатации ОС позволяют компенсировать 0-75 % их стоимости. В случае применения первого рассмотренного способа возмещение было бы не больше 50 %. На второй половине периода службы ОС размер амортизации уменьшается. Этот способ позволяет, таким образом:

1. Сформировать необходимые накопления для реконструкции и технического перевооружения производства.
2. Ускорить обновление активной части фондов предприятия.
3. Снизить налог на прибыль.
4. Предотвратить физический и моральный износ активной части ОС - поддерживать высокий технический уровень оборудования.

Неравномерные методы амортизации, таким образом, способствуют формированию базы для увеличения производственного объема, повышению качества выпускаемых изделий, снижению себестоимости продукции.

Уменьшаемый остаток

Он состоит в том, что амортизационная сумма рассчитывается каждый год в соответствии с остаточной стоимостью ОС и установленной нормой. Другими словами, 100 % следует разделить на период полезной эксплуатации. Этот вариант, с одной стороны, выглядит выгодным для предприятия, поскольку может обеспечить равномерное несение расходов. Пока оборудование является новым, списывается значительная часть амортизационной суммы и минимум издержек на ремонт. Впоследствии, когда начнется процесс устаревания имущества, расходы на обслуживание станут выше, но при этом уменьшатся отчисления. Тем не менее, как и остальные методы амортизации, этот способ имеет и недостатки. Некоторые из них весьма существенны для предприятия.

Поправочный коэффициент

Одним из существенных недостатков метода уменьшаемого остатка выступает то, что к завершению периода полезной эксплуатации стоимость ОС не будет полностью списана. Этот способ предполагает применение коэффициента ускорения. Многие бухгалтеры считают эту возможность выходом из положения. Действительно, механизм уменьшаемого остатка работает лучше при использовании коэффициента. Однако несписанная сумма останется в любом случае, хотя и будет меньше. Кроме того, применение коэффициента допускается только для малых предприятий (для них он равен 2) и владельцев лизингового имущества (его значение для них - 3). Как показывает практика, даже с максимальным показателем ОС полностью не будет амортизировано. В итоге к завершению периода полезной эксплуатации компания не сможет списать всю стоимость объекта. Оставлять эту часть на балансе предприятию крайне невыгодно. В противном случае компания будет вынуждена заплатить налог на имущество с истекшим сроком службы. Некоторые специалисты списывают остаток за счет чистого дохода. Однако этот вариант нельзя назвать самым лучшим. Выходов из ситуации 2:

Оставшаяся сумма может быть отнесена на себестоимость продукции, а не на финансовый итог. Обычные методы амортизации предполагают именно такой способ ее переноса.

Минусы способа уменьшаемого остатка

Этот метод не обеспечивает желаемый результат, поскольку в течение первого года начисленная амортизационная сумма будет равна величине, полученной при применении равномерного варианта. Из этого следует, что остаточная цена объекта при способе уменьшаемого остатка будет больше. Вместе с этим погашение стоимости ОС в убывающей прогрессии будет означать, что амортизация никогда не сможет достичь 100 %. Тем не менее этот способ является единственным, при котором допускается применение поправочного коэффициента. Годовая величина амортизационных отчислений при использовании метода определяется в соответствии с остаточной стоимостью объекта на начало периода и нормой, установленной по сроку его полезной эксплуатации и коэффициенту не более 3.

Другие варианты

Кумулятивный способ выступает в качестве разновидности ускоренного метода. Этот вариант позволяет списать до 80 % стоимости ОС в течение первых 3-х лет эксплуатации. Расчет осуществляется следующим образом:

А = (Тсл. – m + 1) Фб / S, где:

• порядковый номер периода, на который осуществляется вычисление - m;
• общее количество лет периода службы - S (S = Тсл. (Т + 1) / 2);
• амортизация - А.

Существует также производственный способ. Он предполагает, что амортизационные начисления зависят в большей степени от объема изготавливаемых изделий. Расчет осуществляется каждый месяц на основании фактического размера выпуска. Этот вариант удобен тогда, когда осуществляется списание ОС, предназначенных для изготовления конкретного объема товара.

Практическое применение

Как выше было сказано, предприятие выбирает самостоятельно те или иные методы амортизации. Примеры из практики показывают, однако, что не всегда тот или иной способ выгоден для компании, хоть и представлялся на первый взгляд наиболее подходящим.

Рассмотрим гипотетическую ситуацию. У предприятия на балансе присутствует оборудование. Оно относится к третьей амортизационной группе. Период полезной эксплуатации - 40 мес., а первоначальная стоимость - 400 тысяч руб. Компания приобрела ОС в 2007 году, в эксплуатацию ввела в феврале указанного года. Начисление амортизации осуществлялось равномерным способом. С 1 января 2009 года предприятие перешло на нелинейный метод. Допустим, что на указанную дату у компании больше не было ОС, входящих в третью категорию. На 2007-2008 гг. начисления осуществлялись в сумме 10 тыс. руб. (400 тыс./40 мес.). На 1 янв. 2009 г. остаточная стоимость была 180 000 руб. По этой величине оборудование включено в суммарный баланс для своей амортизационной группы. После изменения способа суммы по ОС следующие:

• 180 000 х 5,6 % = 10 080 руб. - на январь.
• (180 000 - 10 080) х 5,6 % = 9516 - на февраль.
• (180 000 - 10 080 - 9516) х 5,6 % = 8983 руб. - на март и т. д.

Из расчета видно, что уже со второго месяца амортизационная сумма стала меньше той, которая применялась до изменения метода. В рамках данных условий найдем остаточную стоимость ОС при его продаже. Для этого следует использовать формулу, приведенную в п. 1 ст. 257 НК. Остаточная стоимость - 180 тыс. руб. (S), количество полных месяцев, в течение которых оборудование находилось в составе своей категории - n=3. Таким образом:

180 000 х (1 - 0,01 х 5,6) 3 = 151 421,4 руб.

При подсчете остаточной стоимости прямым способом, получится та же величина:

180 000 - 10 880 - 9516 - 8983 = 151 421 руб.

Дополнительные сведения

В случа если при выбытии амортизируемого объекта суммарный баланс для соответствующей группы уменьшается до нуля, эта категория подлежит ликвидации. В законодательстве предусмотрено особое правило, если указанный показатель станет меньше 20 тыс. руб. В месяце, идущем за тем, в который было достигнуто это значение, плательщик может исключить эту группу. Это допускается в том случае, если суммарный баланс не увеличился в результате ввода в эксплуатацию новых объектов. Оставшаяся величина после ликвидации амортизационной группы включается во внереализационные затраты текущего периода. Это положение установлено в п. 12, ст. 259.2 НК. Порядок, в соответствии с которым осуществляется списание ОС по окончании периода полезной эксплуатации, зафиксирован в п. 13 данной статьи.

Заключение

Как видно, предприятие располагает несколькими инструментами, с помощью которых может осуществлять начисление амортизации. Выбирая тот или иной способ, компания должна принимать во внимание ряд факторов. В первую очередь необходимо учесть особенности производственного цикла, конечную цель деятельности компании, возможность своих ресурсов. Следует оценить все достоинства и недостатки существующих способов, целесообразность внедрения их в бухгалтерскую деятельность. После проведения анализа хозяйственной деятельности избранный вариант начисления амортизационных сумм должен быть зафиксирован в документации. Компания при этом должна использовать выбранный способ в течение всего периода, на который он определен. В случае необходимости предприятие может изменить принятую систему. Порядок внесения корректировок установлен в НК. Прежде чем это делать, следует провести оценку целесообразности такого перехода, поскольку практика показывает, что далеко не всегда изменение принятой ранее системы приносит предприятию желаемую выгоду.